Материал помещен в архив

УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ ПО КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ, ПОЛУЧЕННЫМ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В 2015 ГОДУ

Ситуация Коммерческая организация (ведет бухгалтерской учет в соответствии с типовым планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - постановление № 50), не является банковской, кредитно-финансовой, бюджетной организацией) в 2015 году начисляет и уплачивает проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств и нематериальных активов. Каким образом отражаются в бухгалтерском учете суммы процентов в 2015 году, начисленных до и после ввода активов в эксплуатацию? Существует ли вариантность их бухгалтерского учета? Как учитывать проценты в случае реализации, признания основных средств и нематериальных активов предназначенными для реализации в течение года, если проценты после ввода активов в эксплуатацию можно отнести на счет 08 «Вложения в долгосрочные активы»?

Сразу оговоримся, что проценты до ввода активов в эксплуатацию относятся на счет 08. Проценты после ввода активов в эксплуатацию - на счет 91 «Прочие доходы и расходы», но по основным средствам могут быть отнесены на счет 08 (в таком случае проценты при реализации основных средств при признании их предназначенными для реализации относятся на счет 01 «Основные средства»).

Учет процентов, начисленных до ввода активов в эксплуатацию

В состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91, включаются среди прочего проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством) (п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, далее - Инструкция № 102).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. постановление № 16 утратило силу в связи с истечением срока действия.

К инвестиционным активам относятся в том числе основные средства, нематериальные активы (п.2 Инструкции № 102).

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 по первоначальной стоимости на основании акта о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 22.04.2011 № 23 (далее - постановление № 23).

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

• стоимость приобретения основных средств;

• таможенные сборы и пошлины;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты по страхованию при доставке;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования (пп.9, 10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26, далее - Инструкция № 26).

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по счету 04 «Нематериальные активы» по первоначальной стоимости на основании акта о приеме-передаче нематериальных активов по форме согласно приложению 2 к постановлению № 23.

Первоначальная стоимость приобретенных нематериальных активов определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

• стоимость приобретения нематериальных активов;

• таможенные сборы и пошлины;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением нематериальных активов в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов и приведением их в состояние, пригодное для использования (пп.12, 13 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25, далее - Инструкция № 25).

Таким образом, в нормативных правовых актах отсутствует вариантность в части учета процентов по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств и нематериальных активов, начисленных до их ввода в эксплуатацию, которую следует закреплять в учетной политике на 2015 год.

Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств и нематериальных активов, начисленные до ввода активов в эксплуатацию, участвуют в формировании их первоначальной стоимости и отражаются в бухгалтерском учете организации с учетом норм Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением № 50: Д-т 08 (субсчета 08-1 «Приобретение и создание основных средств», 08-4 «Приобретение и создание нематериальных активов») - К-т 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Учет процентов, начисленных после ввода основных средств в эксплуатацию

Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев:

• реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;

• переоценки основных средств в соответствии с законодательством;

• иных случаев, установленных законодательством (п.14 Инструкции № 26).

Пунктом 1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета» (далее - постановление № 16) установлено, что проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, организации вправе учитывать в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств.

Необходимо отметить, что постановление № 16 в первоначальной редакции распространяло действие на отношения, возникшие с 1 января 2013 г., и действовало до 1 января 2015 г.

Однако постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 16.12.2014 № 82 «О внесении дополнения и изменения в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 11 марта 2013 г. № 16» (далее - постановление № 82) в постановление № 16 было внесено изменение, согласно которому постановление № 16 действует до 1 января 2017 г. При этом согласно дополнению в постановление № 16, внесенному постановлением № 82, право, предоставленное постановлением № 16, не распространяется на Национальный банк Республики Беларусь, банки, небанковские кредитно-финансовые организации, банковские группы, банковские холдинги, бюджетные организации.

Таким образом, коммерческая организация может оговорить в учетной политике на 2015 год относить проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, в состав прочих расходов на счет 91 как расходы по финансовой деятельности либо учитывать их в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств.

Например, в учетной политике на 2015 год могут иметь место следующие записи:

• проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, учитывать в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств;

• проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, относить в дебет счета 91.

Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаются в бухгалтерском учете расходами ежемесячно и отражаются по дебету счета 91 и кредиту счетов 66, 67 (п.37 Инструкции № 102).

Таким образом, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, при принятии решения относить их в состав прочих расходов на счет 91 как расходы по финансовой деятельности будут отражаться: Д-т 91 - К-т 66, 67.

Проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, при принятии решения относить их в составе вложений в долгосрочные активы, включаемые в конце отчетного года в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств, будут отражаться: Д-т 08 - К-т 66, 67.

Указанные проценты, включаемые в конце отчетного года в стоимость основных средств, отражаются: Д-т 01 - К-т 08.

Нормами действующего законодательства не предусмотрено, как следует поступать с накопленными в установленном порядке на счете 08 суммами процентов по кредитам и займам в случае реализации основных средств при признании основных средств предназначенными для реализации.

Бухгалтерский учет и отчетность основываются на принципах непрерывности деятельности, обособленности, начисления, соответствия доходов и расходов, правдивости, преобладания экономического содержания, осмотрительности, нейтральности, полноты, понятности, сопоставимости, уместности (п.1 ст.3 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», далее - Закон).

Принцип преобладания экономического содержания означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя не столько из их правового, сколько из их экономического содержания (п.7 ст.3 Закона).

Принцип осмотрительности означает, что учетная оценка активов и доходов организации не должна быть завышена, а обязательств и расходов - занижена (п.8 ст.3 Закона).

Принцип понятности заключается в доступности для понимания пользователями содержащейся в отчетности организации информации (п.11 ст.3 Закона).

С учетом вышеприведенных норм Закона, по мнению автора, суммы процентов по кредитам и займам в случае реализации основных средств, при признании основных средств предназначенными для реализации должны изменять учетную стоимость основных средств перед их выбытием из состава основных средств и их необходимо отразить записью: Д-т 01 - К-т 08.

Напомним, что подобный порядок учета расходов, накопленных на счете 08 в случае реализации основных средств, был предусмотрен п.28 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.2001 № 127 (далее - Инструкция № 127).

Профессиональное суждение - точка зрения и действие главного бухгалтера организации, руководителя организации в случае, предусмотренном п.2 ст.7 Закона, организации или индивидуального предпринимателя, оказывающих услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, принятые организацией при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности, которые излагаются организацией в положении об учетной политике и примечаниях к отчетности (абзац 16 ст.1 Закона).

Если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь (п.5 ст.9 Закона).

На основании ст.1, 9 Закона применяемый порядок учета данных расходов необходимо закрепить в учетной политике.

В учетной политике организации может быть отражена следующая запись:

«- в случае реализации основных средств, при признании основных средств предназначенными для реализации накопленные в установленном порядке на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» суммы процентов по кредитам и займам изменяют учетную стоимость основных средств».

Учет процентов, начисленных после ввода нематериальных активов в эксплуатацию

Первоначальная стоимость нематериальных активов не подлежит изменению, за исключением случаев, установленных законодательством (п.17 Инструкции № 25).

Пунктом 10 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6, предусмотрено, что амортизируемая стоимость нематериальных активов изменяется в случаях:

1) проведения переоценки (обесценения, восстановления обесценения) нематериальных активов в соответствии с законодательством;

2) пересмотра размера амортизационной ликвидационной стоимости в случае ее применения при расчете амортизационных отчислений;

3) внесения установленных в соответствии с законодательством платежей, связанных с поддержанием имущественных прав, в том числе в силе патента (свидетельства) на объект права промышленной собственности, а также связанных с выплатой вознаграждения за предоставленное право на использование по лицензионному договору объекта права промышленной собственности;

4) вложений, связанных с доведением объекта интеллектуальной собственности до использования в запланированных целях, улучшением объектов права промышленной собственности, компьютерных программ, баз данных, литературных произведений, не влекущих за собой создание нового объекта нематериального актива;

5) других в соответствии с законодательством.

Таким образом, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение нематериальных активов, начисленные после ввода нематериальных активов в эксплуатацию, не могут участвовать в формировании первоначальной стоимости нематериальных активов, поскольку такая возможность не предусмотрена законодательством.

Следовательно, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение нематериальных активов, начисленные после ввода нематериальных активов в эксплуатацию, будут отражаться: Д-т 91 - К-т 66, 67.

13.05.2015

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»