Материал помещен в архив

УЧЕТ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ С ПОЛУЧЕНИЕМ В АРЕНДУ ЗЕМЕЛЬНОГО УЧАСТКА, ПРЕДНАЗНАЧЕННОГО ДЛЯ СТРОИТЕЛЬСТВА, ЕСЛИ СТРОИТЕЛЬСТВО ОБЪЕКТА НЕ СОСТОЯЛОСЬ

Ситуация Организации по результатам аукциона 5 ноября 2014 г. был предоставлен земельный участок для строительства и обслуживания складских помещений (срок аренды 49 лет). Организацией оплачены расходы, связанные с проведением аукциона, регистрационным сбором, платой за право заключения договора аренды земельного участка, регистрацией прав на земельный участок, установлен забор. После заключения договора аренды земли решением исполнительного комитета (далее - исполком) расширены территориальные границы населенного пункта, в котором находился арендованный участок земли. В этой связи стало невозможным устроить должным образом подъездные пути к складу для грузовых автомобилей: подъездная дорога по проекту узкая, а построить разворотное кольцо не разрешили, как и перепроектировать дорогу с целью ее расширения. Поэтому строить склады смысла не имело. Организация обращалась в исполком с просьбой об изменении целевого назначения данного земельного участка, а именно для строительства магазина. Однако и в этом организации было отказано. По изложенным причинам организация непосредственно к строительству складских помещений не приступила. Районным исполнительным комитетом 20 августа 2015 г. принято решение о расторжении договора аренды и изъятии земельного участка. Вправе ли организация произведенные расходы учесть при налогообложении прибыли?

Учет расходов до расторжения договора аренды

Плата за право заключения договора аренды и расходы по проведению аукциона, регистрационный сбор, расходы по регистрации прав на земельный участок в бухгалтерском учете отражаются как нематериальный актив (п.64 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10; далее - Инструкция № 10).

Для отражения информации о вложениях организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и нематериальных активов, предназначен счет 08 «Вложения в долгосрочные активы» (п.13 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее - Инструкция № 50).

К счету 08 могут быть открыты субсчета, и в частности субсчет 08-4 «Приобретение и создание нематериальных активов», на котором учитываются затраты на приобретение и создание нематериальных активов.

Нематериальные активы, как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности, являются объектами начисления амортизации (п.11 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6; далее - Инструкция № 37/18/6).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2020 г. часть первая п.11 Инструкции № 37/18/6 изложена в новой редакции постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 19.12.2019 № 25/79/70. Объектами начисления амортизации являются числящиеся на бухгалтерском учете (кроме числящихся на забалансовых счетах) организации (в учете у индивидуального предпринимателя) основные средства и нематериальные активы, как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности.

Амортизация нематериального актива ежемесячно до окончания строительства и приемки объекта в эксплуатацию отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов», а по окончании строительства и утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию - по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 05 (часть вторая п.64 Инструкции № 10).

Нормативный срок службы объектов нематериальных активов и принимаемый равный ему срок полезного использования используемых в предпринимательской деятельности объектов нематериальных активов определяются исходя из времени их использования (срока службы), устанавливаемого патентами, свидетельствами, лицензиями, соответствующими договорами и другими документами, подтверждающими права правообладателя (п.20 Инструкции № 37/18/6).

В рассматриваемой ситуации срок службы нематериального актива составляет 49 лет, или 588 месяцев.

По нематериальному активу после принятия его к учету начислялась амортизация.

Суммы начисленной амортизации включались в состав затрат на строительство на основании части второй п.64 Инструкции № 10.

Справочно Дата начала строительства оформляется заказчиком актом установления даты начала строительства объекта по форме, приведенной в приложении А к техническому кодексу установившейся практики ТКП 45-1.03-122-2008 (02250) «Нормы продолжительности строительства предприятий, зданий и сооружений. Основные положения» (утвержден и введен в действие приказом Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 24.12.2008 № 481) (п.3.1 названного ТКП).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2016 г. следует руководствоваться техническим кодексом установившейся практики ТКП 45-1.03-122-2015 «Нормы продолжительности строительства зданий, сооружений и их комплексов. Основные положения», утвержденным приказом Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 06.11.2015 № 279.

Такой акт у организации есть и завизирован в районном исполкоме.

Заборы и ограждения (кроме специально и архитектурно оформленных) включаются в состав работ и затрат на строительство нетитульных временных зданий и сооружений, приспособлений и устройств, учтенных сметными нормами накладных расходов. Норма предусмотрена приложением В к Сборнику ресурсно-сметных норм на строительство временных зданий и сооружений (РСН 8.01.102-2007), утвержденному приказом Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 12.11.2007 № 364.

Временные (нетитульные) сооружения относятся к запасам (п.3 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133; далее - Инструкция № 133).

Учет нетитульных временных сооружений производится на субсчете 10-8 «Временные сооружения» (п.16 Инструкции № 50).

Стоимость отдельных предметов в составе средств в обороте переносится на затраты в соответствии с учетной политикой организации (п.107 Инструкции № 133).

Перенос стоимости (износ) нетитульных сооружений следует включать в затраты на строительство объекта в течение срока строительства.

Применительно к временным нетитульным сооружениям учет переноса стоимости возможен по двум вариантам:

1) по остаточной стоимости;

2) по первоначальной стоимости с открытием субсчета для учета износа.

Открыть субсчет для учета переноса стоимости позволяет п.3 Инструкции № 50. Это может быть, к например, субсчет 10-13.

В бухгалтерском учете перенос стоимости по забору на затраты следует отражать записями:

Произведенные расходы при налогообложении прибыли не учитываются

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета.

При налогообложении прибыли не учитываются затраты на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (подп.1.13 п.1 ст.131 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. следует руководствоваться п.1 ст.170 и подп.1.8 п.1 ст.173 НК, изложенного в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З.

Организация не приступила к строительству непосредственно складских помещений и произведенные ею затраты, сформировавшие стоимость нематериального актива, не связаны с использованием его в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг). Поэтому убыток от списания нематериального актива учитывать при налогообложении прибыли нет оснований.

При расторжении договора аренды и изъятии земельного участка списание нематериального актива следует отразить записями:

Забор подлежит разборке

В приведенной ситуации забор нужно разобрать. Согласно п.1 ст.10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом.

Первичным учетным документом, на основании которого должно осуществляться принятие к учету материалов от разборки забора, служит акт о разборке нетитульного временного здания и сооружения формы С-6, установленной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 25.01.2013 № 3.

Для актирования разборки временного нетитульного сооружения приказом руководителя организации необходимо создать комиссию. Рекомендуем комиссии составлять акт формы С-6 по каждому разбираемому нетитульному временному зданию и сооружению в трех экземплярах (нормативными документами количество не установлено). Первый экземпляр акта будет служить основанием для списания нетитульного временного сооружения с подотчета материально ответственного лица, второй - для принятия на учет материалов, полученных от разборки, материально ответственным лицом, третий - для осуществления бухгалтерией перерасчета суммы износа. В случае если материально ответственное лицо, у которого числился объект, и материально ответственное лицо, которое будет принимать на учет возвратные материалы, совпадают, то вместо первого и второго экземпляров акта составляется один экземпляр. Акт составляется в подтверждение факта разборки объекта и получения от разборки возвратных материалов, их количества, стоимости и процента годности.

Особенности заполнения акта формы С-6 заключаются в следующем. В графах 5 и 6 таблицы отражаются количество и процент годности материалов, предполагавшихся к возврату в момент устройства объекта. Эти данные указываются на основании данных граф 4 и 5 таблицы, содержащейся в акте об устройстве нетитульного временного здания и сооружения формы С-5.

Справочно Примерная форма С-5 «Акт об устройстве нетитульного временного здания и сооружения» установлена постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 25.01.2013 № 3.

В случае расхождений данных о фактическом возврате и данных о предполагаемом возврате причина расхождений указывается в графе «Примечание».

В графе 8 указывается процент годности материала, определяемый комиссией в момент разборки, а в графе 9 - действующая на момент разборки цена на возвратные материалы.

После составления акта о разборке объекта в зависимости от количества и стоимости материалов, фактически поступивших от разборки, возникает необходимость в перерасчете суммы износа (суммы стоимости объекта, отнесенной на затраты по строительству).

В бухгалтерском учете выбытие временных нетитульных сооружений в результате разборки отражаются следующими записями:

Справочно На субсчет 08-1 на дату регистрации акта начала строительства были списаны также стоимость проектных работ, экспертизы, проектно-сметной документации, учтенных первоначально на счете 97 «Расходы будущих периодов». По дебету счета 08-1 учтен также земельный налог за период пользования участком. Все суммы, учтенные по дебету субсчета 08-1, подлежат списанию и при налогообложении прибыли не учитываются на основании подп.1.13 п.1 ст.131 НК. Их списание отражается с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

16.09.2015

Татьяна Сукристик, аудитор