Материал помещен в архив

ВОПРОС: В 2012 г. организация признавала доходы по методу оплаты. В 2013 г. - по методу начисления. При этом по некоторым отгрузкам 2012 г. на 1 января 2013 г. не поступила оплата и не истекло 60 дней со дня отгрузки для исчисления НДС.

В учетной политике на 2013 г. организация установила исчислять НДС по таким отгрузкам в 2013 г. по мере поступления оплаты, но не позднее 31 декабря 2013 г. и применяет данный подход на практике.

Верно ли поступила организация?

ОТВЕТ: Организация поступила неверно.

С 1 января 2013 г. согласно нормам Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102), все организации признают в бухгалтерском учете доходы по методу начисления.

Пунктом 2 ст.100 Налогового кодекса РБ (в редакции, действовавшей в 2012 г.) (далее - НК) установлено, что для плательщиков, у которых в соответствии с учетной политикой выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в бухгалтерском учете определялась (признавалась) по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определялся как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В 2013 г. п.1 ст.100 НК предусмотрено, что момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено главой 12 НК.

В соответствии с п.10 ст.103 НК при изменении порядка исчисления налога на добавленную стоимость (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяется в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, переданных с момента изменения порядка исчисления налога на добавленную стоимость.

Таким образом, у организаций, признававших в 2012 г. доходы по методу оплаты, по отгрузкам 2012 г., по которым на 1 января 2013 г. не поступила оплата и не истекло 60 дней со дня отгрузки, в 2013 г. момент фактической реализации должен определяться как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Следовательно, применяемый организацией подход, оговоренный в учетной политике на 2013 г. (исчислять в 2013 г. НДС по отгрузкам 2012 г. по мере поступления оплаты, но не позднее 31 декабря 2013 г.), противоречит действующему законодательству.

Подпунктами 3.1, 3.5 п.3 Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.06.2012 № 41, предусмотрено, что исчисленные организацией суммы налога на добавленную стоимость отражаются по дебету счета 90 и кредиту счета 68 - на сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по реализованным товарам (за исключением основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика), выполненным работам, оказанным услугам.

Исчисленные организацией суммы налога на добавленную стоимость отражаются на сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в случаях, когда выручка от реализации товаров, работ, услуг определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете по дебету счета 97 и кредиту счета 68.

При признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, работ, услуг сумма налога на добавленную стоимость списывается с кредита счета 97 в дебет счетов 90, 91.

Таким образом, исчисление НДС по отгрузкам 2012 г., не оплаченным на 1 января 2013 г., по которым в 2012 г. не истекло 60 дней со дня отгрузки, в 2013 г. должно отражаться (в зависимости от момента фактической реализации исходя из норм НК) следующими записями:

Д-т 90, субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», - К-т 68 - если момент фактической реализации должен определяться как приходящийся на отчетный период день зачисления (поступления) денежных средств;

Д-т 97 - К-т 68 - если момент фактической реализации определяется по истечении 60 дней со дня отгрузки.

Если исчисление НДС было отражено с использованием счета 97 (когда истекло 60 дней со дня отгрузки), в момент произведенного в течение 2013 г. признания выручки, организации следует списать исчисленные суммы НДС записью:

Д-т 90, субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», - К-т 97.

На момент оплаты, но не позднее 31 декабря 2013 г., организации следует отражать доходы в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли.

Согласно п.4 постановления Минфина РБ от 14.12.2012 № 74 «О внесении изменений и дополнений в отдельные постановления Министерства финансов Республики Беларусь» выручка от реализации отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, не оплаченных до 1 января 2013 г., другие доходы, причитавшиеся к получению и не полученные до этой даты, подлежат отражению по мере поступления оплаты за отгруженную продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги, фактического получения других доходов, но не позднее 31 декабря 2013 г. организациями, отражавшими до 1 января 2013 г. доходы по мере оплаты отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, других доходов.

Согласно ст.2 Закона РБ от 26.10.2012 № 431-З «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, единому налогу для производителей сельскохозяйственной продукции и налогу при упрощенной системе налогообложения выручка (валовая выручка) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных и не оплаченных до 1 января 2013 г., внереализационные доходы, причитавшиеся к получению и не полученные до этой даты, отражение которых в соответствии со ст.128 НК не приходится на указанную дату либо после нее, подлежат отражению по мере поступления оплаты (фактического получения доходов), но не позднее 31 декабря 2013 г. организациями, отражавшими до 1 января 2013 г. выручку по оплате отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (за исключением организаций, являющихся плательщиками налога при упрощенной системе налогообложения, продолжающих отражать в 2013 г. выручку по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав).

Поскольку организация не исчисляла НДС по истечении 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, ей необходимо внести исправления в данные бухгалтерского и налогового учета.

Исправления в данные бухгалтерского учета вносятся на основании норм Инструкции о порядке внесения исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2005 № 83.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 21 февраля 2014 г. вместо Инструкции № 83 действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденный постановлением Минфина РБ от 10.12.2013 № 80.

В месяце обнаружения ошибки на основании составленной в установленном порядке бухгалтерской справки-расчета необходимо отразить НДС, доначисленный по истечении 60 дней со дня отгрузки по отгрузкам, по которым еще не поступила оплата:

Д-т 97 - К-т 68.

Статьей 52 НК предусмотрено, что пенями признаются денежные суммы, которые плательщик (иное обязанное лицо) должен уплатить в случае исполнения налогового обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством.

Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченных сумм налога, сбора (пошлины) с учетом процентной ставки, равной 1/360 ставки рефинансирования Национального банка РБ, действовавшей в соответствующие периоды неисполнения налогового обязательства.

Согласно п.13 Инструкции № 102 и п.53 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50, пени по платежам в бюджет включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 (субсчет 10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), и отражаются в бухгалтерском учете:

Д-т 90, субсчет 10 «Прочие расходы по текущей деятельности», - К-т 68.

Перечисленные в бюджет платежи отражаются:

Д-т 68 - К-т 51 и др.

Исправления в данные налогового учета (налоговой декларации по НДС) вносятся в соответствии с требованиями п.8 ст.63 НК и Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82 (далее - Инструкция № 82).

При обнаружении в налоговой декларации (расчете), поданной за прошлый налоговый период либо за прошлый отчетный период текущего налогового периода, неполноты сведений или ошибок плательщик (иное обязанное лицо) должен внести изменения и (или) дополнения в налоговую декларацию (расчет), за исключением случаев, установленных частью пятой п.8 ст.63 НК (налоговая декларация (расчет) по налогу, сбору (пошлине) с внесенными изменениями и (или) дополнениями не представляется в период проведения проверки за налоговый либо отчетный период, подвергаемый проверке, и за налоговый либо отчетный период, подвергнутый проверке, в случае, если такие изменения и (или) дополнения не связаны с отражением результатов проверки в бухгалтерском или налоговом учете либо с отражением в бухгалтерском или налоговом учете обстоятельств, которые наступили после начала проверки, но имеют отношение к периоду, подвергнутому проверке).

Согласно подп.7.2 п.7 Инструкции № 82 при обнаружении неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, поданной за прошлый отчетный период текущего налогового периода, изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода. При этом:

1) на титульном листе такой налоговой декларации (расчета) в строке «Внесение изменений и (или) дополнений» знак «Х» не проставляется;

2) в разрезе прошлых отчетных периодов заполняется раздел «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки». Сведения, отраженные в данном разделе, не заполняются в налоговой декларации (расчете), представляемой за последующие отчетные периоды.

Знак «Х» проставляется в строке «Внесение изменений и (или) дополнений» на титульном листе налоговой декларации (расчета) при внесении в нее изменений и (или) дополнений и заполнении раздела «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки», представленной до наступления срока представления налоговой декларации (расчета) за очередной отчетный период.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. следует применять декларацию по НДС и Инструкцию о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденные постановлением МНС РБ от 24.12.2014 № 42. В НК на основании законов РБ от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

03.06.2013

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»