Материал помещен в архив

ВАРИАНТНОСТЬ ВЫБОРА В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ПРИ СОСТАВЛЕНИИ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ НА 2015 ГОД

Методический аспект составления учетной политики

Организации при ведении бухгалтерского учета руководствуются выбранной ими учетной политикой. При ее составлении необходимо учесть множество учетных аспектов и выбрать из них характерные для конкретной организации.

Учетная политика - совокупность способов организации и ведения бухгалтерского учета, принятая организацией (абзац 22 ст.1 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», далее - Закон).

Учетная политика организации включает в себя:

• применяемые организацией виды учетной оценки;

• план счетов бухгалтерского учета организации;

• разработанные организацией для применения формы первичных учетных документов;

• применяемую организацией форму бухгалтерского учета;

• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

• иные способы организации и ведения бухгалтерского учета (п.4 ст.9 Закона).

Особенности, которые следует учитывать при составлении, а также внесении изменений в учетную политику, представлены в главе 2 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80.

Важной является следующая норма о формировании учетной политики: если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь (п.5 ст.9 Закона).

Таким образом, при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа.

Следовательно, организация с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством, в учетной политике указывает:

1) предусмотренный законодательством как единственно возможный способ ведения бухгалтерского учета.

Справочно В связи с отсутствием вариантности, а также строгой регламентацией таких способов законодательством в учетной политике их можно не указывать;

2) выбранный как один из предусмотренных законодательством способов ведения бухгалтерского учета по тому или иному учетному разделу;

3) разработанный организацией самостоятельно способ учета в случае, когда законодательством такие способы не установлены.

Вариантность выбора способа учета по видам активов или обязательств

Рассмотрим основные возможные к включению в учетную политику методические аспекты при ведении бухгалтерского учета различных активов и обязательств.

Основные средства

1. Следует определить виды инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструмента, оснастки и приспособлений, которые относятся к основным средствам и которые относятся к запасам. При этом к названным активам можно применить стоимостный критерий, а можно использовать технический и экономический, учитывая характер и способ использования такого имущества в деятельности организации.

При классификации имущества с точки зрения отнесения к инвентарю, хозяйственным принадлежностям, инструменту, оснастке и приспособлениям можно руководствоваться постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30.09.2011 № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь», а можно использовать собственную классификацию на основе выражения профессионального суждения.

2. Регламентировать порядок определения амортизируемой стоимости основных средств: за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости или без такого вычета (п.7¹ Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6; далее - Инструкция по амортизации).

3. Установить способ начисления амортизации.

Варианты:

• линейным способом;

• нелинейным способом (кроме объектов, по которым невозможно применение нелинейного способа начисления амортизации): прямым методом суммы чисел лет, обратным методом суммы чисел лет, методом уменьшаемого остатка;

• производительным способом (п.37 Инструкции по амортизации).

Наиболее простым является линейный способ, при котором начисление амортизации происходит равномерно в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств. Его целесообразно применять в том случае, когда можно предположить, что доходы, получаемые от использования объекта основных средств, одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации, т.е. уменьшение полезности объекта происходит равномерно.

Среди нелинейных методов преобладают методы ускоренной амортизации - метод уменьшаемого остатка и прямой метод суммы чисел лет, которые позволяют обеспечить ускоренное перенесение стоимости основных средств в виде амортизации на стоимость готовой продукции (работ, услуг), значительно увеличить размеры амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации основных средств, сократив их в последующем.

Производительный способ заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта.

4. Предусмотреть возможность пересмотра способов начисления амортизации, а также сроков полезного использования на начало года (пп.24, 37 Инструкции по амортизации).

При этом есть варианты: пересматривать либо не пересматривать их.

5. Установить порядок расчета амортизации: исходя из месячной нормы или месячной суммы (п.31 Инструкции по амортизации).

6. Определить количество знаков после запятой границ диапазонов сроков полезного использования основных средств при установлении сроков полезного использования (до двух знаков после запятой) (п.21 Инструкции по амортизации).

7. Определить учет затрат на техническое диагностирование и освидетельствование объектов основных средств.

При этом есть варианты: они могут относиться либо не относиться на увеличение стоимости основных средств (п.9 Инструкции по амортизации).

8. Установить, включаются ли проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, после их ввода в эксплуатацию в стоимость этих основных средств или отражаются в составе прочих расходов по финансовой деятельности (п.1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. постановление № 16 в связи с истечением срока действия утратило силу.

Если выбрать вариант отнесения процентов по кредитам на приобретение основных средств после их ввода в эксплуатацию на стоимость основных средств, то они попадут в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, в составе амортизации в течение срока полезного использования.

Если выбрать вариант отнесения этих процентов на прочие расходы по финансовой деятельности, то проценты сразу уменьшат налогооблагаемую прибыль.

Нематериальные активы

Определить сроки эксплуатации нематериальных активов для целей начисления амортизации (по тем активам, по которым в договорах, лицензиях и так далее не указаны сроки эксплуатации), а также способ начисления амортизации по ним (пп.15, 20, 37 Инструкции по амортизации).

Запасы

1. Выбрать учет запасов (сырье, материалы, комплектующие изделия, запасные части и т.д.) на счете 10 «Материалы» при их поступлении:

- по фактической себестоимости;

- по учетным ценам с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материалов» и (или) счета 16 «Отклонение в стоимости материалов»;

- по учетным ценам с использованием счета 16 (пп.39, 40 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133; далее - Инструкция № 133).

2. Выбрать показатель, используемый в качестве учетной цены материалов (если выбран один из двух вариантов учета запасов по учетным ценам):

- цены приобретения;

- фактическую себестоимость материалов по данным предыдущего отчетного периода;

- планово-расчетные цены;

- среднюю цену группы;

- среднюю цену каждого наименования материалов (п.50 Инструкции № 133).

3. Определить оценку материалов при использовании (ином выбытии), которая осуществляется по:

- себестоимости каждой единицы;

- средней себестоимости исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка);

- средней себестоимости путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка);

- себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО) (пп.14, 49 Инструкции № 133).

4. Установить методику включения в затраты стоимости отдельных предметов в составе оборотных средств.

Организация может выбрать любой вариант, за исключением:

• специальных инструментов и специальных приспособлений (инструменты и приспособления целевого назначения, штампы, пресс-формы и подобные им предметы);

• специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов;

• приспособлений целевого назначения (сосуды для выплавки стекла, фильеры, фильерные питатели, катализаторные сетки твердого агрегатного состояния и другие аналогичные приспособления целевого назначения), изготовленных из сплавов драгоценных металлов, по которым порядок отражения их потери стоимости предусмотрен в п.107 Инструкции № 133.

Затраты

1. Избрать методику учета фактической себестоимости и ее калькулирование. Можно предусмотреть выбор, например, из следующих методов: котлового, позаказного, попередельного, нормативного и др. (п.108 Инструкции № 133).

При выборе методики можно использовать отраслевые методические рекомендации по калькулированию.

2. В случае наличия незавершенного производства указать метод оценки незавершенного производства: по прямым статьям затрат, прямым материальным затратам, производственной себестоимости (нормативной или плановой), иным способом.

В случае отсутствия незавершенного производства - указать на этот факт.

При выборе методики можно использовать отраслевые методические рекомендации по калькулированию.

3. Выбрать вариант отражения суммы общепроизводственных затрат, величина которых не зависит от объема производства, с отнесением:

- на счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»;

- счет 20 «Основное производство». В этом случае следует также установить механизм их распределения между видами производимой продукции:

пропорционально сумме всех прямых затрат;

пропорционально прямым материальным затратам;

пропорционально затратам на оплату труда производственных рабочих;

с использованием иных критериев распределения (п.9 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102; далее - Инструкция № 102), отраслевые методические рекомендации по калькулированию).

Готовая продукция

Следует определить методику расчета себестоимости реализованной продукции.

Варианты:

• по средней себестоимости в целом по всей продукции («котловой метод»);

• средней себестоимости в разрезе групп продукции (необходимо в учетной политике уточнить группировку продукции для данной цели);

• себестоимости каждой единицы (метод «прямого калькулирования»), позволяющий рассчитать фактическую себестоимость каждой единицы продукции, по которой и отражается движение этой продукции;

• себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО) (п.14 Инструкции № 133).

При выборе методики можно использовать отраслевые методические рекомендации по калькулированию.

Товары

1. Установить порядок ведения учета товаров по стоимости приобретения, розничным ценам (п.8 Инструкции № 133).

2. Определить порядок учета затрат (транспортные расходы по доставке от продавца, таможенные пошлины и т.п.), связанных с приобретением товаров. Их можно относить на увеличение стоимости товаров или в расходы на реализацию (письмо Министерства финансов Республики Беларусь от 06.12.2012 № 15-1-18/15-1).

При выборе метода учета затрат, связанных с приобретением, при котором увеличивается стоимость товара, затраты будут учитываться при налогообложении прибыли по мере реализации каждой единицы товара.

При выборе второго способа затраты единовременно будут уменьшать налогооблагаемую прибыль. При использовании этого способа необходимо учитывать, что в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, расходы на реализацию учитываются на счете 44 «Расходы на реализацию» (за вычетом управленческих расходов) и списываются в полной сумме (за исключением транспортных затрат, связанных с приобретением товаров и относящихся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными, если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров) в дебет счета 90 (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию») (п.12 Инструкции № 102).

В этом случае необходимо в учетной политике предусмотреть методику определения вышеуказанных транспортных затрат, относящихся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными. При этом можно использовать методику, изложенную в п.5.3 раздела «Формирование финансовых результатов деятельности организаций торговли и общественного питания» Методических указаний по составу и учету издержек обращения (производства), финансовых результатов деятельности организаций торговли и общественного питания, утвержденных приказом Министерства торговли Республики Беларусь от 20.09.2002 № 86.

Создание резерва по сомнительным долгам

1. Выбрать периодичность создания резерва: в конце года, конце квартала, конце месяца, иную периодичность.

2. Установить методику определения сумм резерва:

- по каждому дебитору (на основе анализа платежеспособности дебитора и признания долга сомнительным);

- группам сомнительной дебиторской задолженности на основе ее распределения по срокам непогашения во всем объеме дебиторской задолженности;

- всей сумме дебиторской задолженности на основе выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за отчетный период и коэффициента сомнительной задолженности (пп.43, 44 Инструкции № 102).

Отражение доходов

1. Целесообразно конкретизировать в учетной политике даты отгрузки товаров (продукции). Эта дата должна быть не позже даты передачи покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, товары (п.17 Инструкции № 102).

2. Определить, что относится к текущей деятельности организации (в первую очередь это относится к сдаче имущества в аренду), а также к инвестиционной и финансовой деятельности (глава 2 Инструкции № 102).

Дата принятия имущества на учет

Установить дату отражения в бухгалтерском учете поступающего имущества, которой может являться:

• дата его фактического получения, указанная в транспортных, коммерческих и иных документах, которые в соответствии с законодательством, соглашением сторон или обычаями делового оборота используются для подтверждения совершения сделок;

• дата помещения имущества под таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством;

• дата принятия имущества к перевозке, если она осуществляется собственным транспортом;

• дата принятия имущества к перевозке экспедитором (перевозчиком), если оплату его услуг производит организация - получатель имущества;

• иная дата (разъяснение Министерства финансов Республики Беларусь от 12.03.2011 № 15-1-6/131 «Об определении даты принятия товаров к бухгалтерскому учету»).

Порядок пересчета в белорусские рубли суммы доходов от реализации каждой единицы (части) активов, части других доходов

Предусмотреть порядок пересчета в белорусские рубли суммы доходов от реализации каждой единицы (части) активов, части других доходов, выраженных в иностранной валюте, в случае наличия аванса, предоплаты, задатка, полученного от покупателя (заказчика) (п.4 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69; далее - Национальный стандарт).

Возможно применение среднего курса; применение курса на дату поступления аванса к части отгружаемых активов, а к остальной части - курса на дату отгрузки; иные варианты.

Порядок пересчета в белорусские рубли стоимости каждой единицы (части) полученных активов, части понесенных расходов

Предусмотреть порядок пересчета в белорусские рубли стоимости каждой единицы (части) полученных активов, части понесенных расходов, выраженных в иностранной валюте, в случае внесения аванса, предоплаты, задатка поставщику (исполнителю) (п.3 Национального стандарта).

Возможно применение среднего курса; применение курса на дату внесения аванса к части поступающих активов, а к остальной части - курса на дату совершения хозяйственной операции; иные варианты.

Создание резерва по выводу основных средств из эксплуатации и иным аналогичным обязательствам

Предусмотреть возможность создания резерва: создается либо не создается (п.10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26).

Создание иных резервов

В случае необходимости организация может предусмотреть создание резервов. Виды резервов и порядок их создания предусмотрены Инструкцией по бухгалтерскому учету «Резервы, условные обязательства и условные активы», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 28.12.2005 № 168.

Переоценка ценных бумаг

Ценные бумаги для целей бухгалтерского учета могут быть представлены следующими категориями:

• предназначенные для торговли (с целью продажи или погашения в краткосрочном периоде (до 1 года) и получения дохода в результате краткосрочных колебаний их цен либо с целью учета их по справедливой стоимости и получения дохода от изменений этой справедливой стоимости).

К данной категории могут быть отнесены акции, облигации, векселя, депозитные сертификаты и иные ценные бумаги, находящиеся в обращении;

• удерживаемые до погашения - ценные бумаги с фиксированными или определяемыми платежами по ним и фиксированным сроком погашения, активы, которые организация твердо намерена и способна удерживать до погашения, т.е. существует возможность не осуществлять операции до погашения.

Фиксированные или устанавливаемые платежи и фиксированный срок погашения означают, что определены суммы и даты платежей его владельцу, включая сумму и дату погашения основного долга.

Ценные бумаги, которые являются бессрочными и платежи по которым осуществляются в течение неопределенного периода, не могут быть классифицированы в категорию «Ценные бумаги, удерживаемые до погашения». К данной категории могут быть отнесены облигации, векселя, депозитные сертификаты и иные ценные бумаги, которые содержат долговое обязательство эмитента (п.5 Инструкции по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 22.12.2006 № 164; далее - Инструкция № 164).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Финансовые инструменты», утвержденный постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 22.12.2018 № 74.

Ценные бумаги категории «Ценные бумаги для торговли» учитываются по справедливой стоимости и переоцениваются. Балансовая стоимость ценных бумаг, учет которых ведется по справедливой стоимости, изменяется (переоценивается) на величину изменения их справедливой стоимости. Справедливая стоимость отражает кредитоспособность ценной бумаги. При наличии активного рынка справедливой стоимостью ценных бумаг является рыночная цена, рассчитанная в соответствии с законодательством о ценных бумагах. Порядок определения справедливой стоимости ценных бумаг устанавливается в учетной политике.

Также учетной политикой определяется периодичность проведения переоценок, устанавливаемая организацией самостоятельно, но обязательно в последний рабочий день месяца (пп.15-17 Инструкции № 164).

Инвентаризация

Определить подходы к проведению инвентаризации.

Если такие подходы будут определены лишь в общих чертах, то сослаться на документ, в котором детально будут определены количество, сроки и порядок проведения инвентаризации. Порядок проведения инвентаризации регламентируется ст.13 Закона и Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2007 № 180.

Справочно Исходя из особенностей деятельности конкретной организации в учетной политике могут быть отражены дополнительные положения.

Обратите внимание! Данная статья подготовлена исходя из требований законодательства, действовавшего по состоянию на 31 декабря 2014 г. В случае изменения норм законодательства, подлежащих включению в учетную политику, организация вносит в нее изменения, которые будут применяться с момента изменения (появления нового) законодательства (п.7 ст.9 Закона).

20.01.2015

Владимир Сузанский, аудитор, директор общества с ограниченной ответственностью «Грант Торнтон Консалт»