Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

ВОЗМЕЗДНОЕ ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТНИКАМИ СЛУЖЕБНЫХ АВТОМОБИЛЕЙ ДЛЯ ЛИЧНЫХ НУЖД: ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ, НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Ситуация В коммерческой организации частной формы собственности имеются служебные легковые автомобили. В выходные дни они используются работниками организации для личных поездок на возмездной основе. Как правильно организовать работу по предоставлению автомобилей для личных нужд работников? Как установить размер платы за использование автомобилей? Какие при этом возникают объекты налогообложения? Как следует документально оформлять передачу автомобилей в пользование работников?

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Предоставление услуг по перевозке пассажиров

Организация может оказывать услуги по перевозке работников и членов их семей по маршрутам, указанным работником (то есть перевозки в нерегулярном сообщении). В этом случае в распоряжение работника на определенное время поступает автомобиль с водителем, который осуществляет перевозку пассажиров (работника и (или) членов его семьи).

В связи с этим в организации необходимо разработать и утвердить тариф на услуги по перевозке. Оплата услуг работником производится в соответствии с утвержденными тарифами.

Справочно Тарифы на городские перевозки пассажиров и ручной клади всеми видами транспорта (за исключением железнодорожного) в регулярном сообщении и пригородные автомобильные перевозки пассажиров, багажа и (или) ручной клади в регулярном сообщении (по согласованию с Министерством антимонопольного регулирования и торговли Республики Беларусь) подлежат государственному регулированию (Указ Президента Республики Беларусь от 25.02.2011 № 72 «О некоторых вопросах регулирования цен (тарифов) в Республике Беларусь»). При оказании иных услуг по перевозке пассажиров применяются свободные тарифы. При разработке тарифа на перевозку пассажиров можно руководствоваться следующими нормативными документами: • методическими рекомендациями по расчету тарифов на автомобильные перевозки грузов и пассажиров в Республике Беларусь, утвержденными приказом Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 23.04.2013 № 158-Ц; • Положением о порядке формирования тарифов на перевозку грузов и пассажиров автомобильным транспортом в Республике Беларусь, утвержденным постановлением Министерства экономики Республики Беларусь и Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 12.04.2001 № 74/8. Несмотря на то что данное Положение утратило силу постановлением Министерства экономики Республики Беларусь и Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 31.03.2011 № 48/20, при определении уровня применяемых тарифов организация может воспользоваться подходами, которые были им предусмотрены.

Обратите внимание! Однако организации следует иметь в виду, что лицензированию, в частности, подлежат (п.4 перечня видов деятельности, на осуществление которых требуются специальные разрешения (лицензии), и уполномоченных на их выдачу государственных органов и государственных организаций, являющегося приложением 1 к Положению о лицензировании отдельных видов деятельности, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 01.09.2010 № 450; далее - Перечень № 450, Положение № 450): • городские и пригородные автомобильные перевозки пассажиров; • междугородные автомобильные перевозки пассажиров; • перевозки пассажиров автомобилями-такси; • международные автомобильные перевозки пассажиров.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 октября 2019 г. следует руководствоваться п.4 приложения 1 к Положению № 450 с учетом изменений, внесенных Указом от 02.09.2019 № 326. Комментарии см. здесь.

Не требуется получения лицензии для выполнения внутриреспубликанских автомобильных перевозок пассажиров для собственных нужд.

Справочно Автомобильная перевозка для собственных нужд - автомобильная перевозка, которая носит вспомогательный характер по отношению к основным видам деятельности юридического лица или индивидуального предпринимателя и выполняется ими для перемещения своих работников или грузов, принадлежащих им на праве собственности или на иных законных основаниях, транспортными средствами, принадлежащими им на праве собственности или на иных законных основаниях, при условии, что транспортными средствами управляют работники этих юридического лица или индивидуального предпринимателя либо сам индивидуальный предприниматель (абзац 3 ст.1 Закона Республики Беларусь от 14.08.2007 № 278-З «Об автомобильном транспорте и автомобильных перевозках»).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 23 января 2018 г. согласно абзацу 5 ст.1 Закона № 278-З в редакции Закона Республики Беларусь от 17.07.2017 № 50-З автомобильной перевозкой для собственных нужд является автомобильная перевозка, которая носит вспомогательный характер по отношению к основным видам деятельности юридического лица или индивидуального предпринимателя и выполняется ими для перемещения своих работников или грузов, принадлежащих им на праве собственности или на иных законных основаниях, а также для перемещения прибывших к указанным лицам (принимающей стороне) контрагентов транспортными средствами, принадлежащими им на праве собственности или на иных законных основаниях, при условии, что транспортными средствами управляют работники этих юридического лица или индивидуального предпринимателя либо сам индивидуальный предприниматель. Под контрагентом понимается юридическое или физическое лицо (его представители), с которым принимающей стороной заключен гражданско-правовой договор, за исключением договора автомобильной перевозки пассажира или договора фрахтования для автомобильной перевозки пассажиров, либо которое прибыло по приглашению принимающей стороны для участия в переговорах и иных мероприятиях.

Оказание услуг по перевозке работников организации и членов их семей для их собственных нужд не носит вспомогательного характера относительно основных видов деятельности организации и не может признаваться автомобильной перевозкой для собственных нужд. Поэтому при оказании услуг по перевозке работников организации для их личных нужд организации необходимо иметь лицензию.

Таким образом, организациям, у которых перевозки пассажиров не являются видом деятельности, нецелесообразно получать лицензию для того, чтобы оказывать разовые услуги своим работникам.

Для того чтобы предоставить возможность работникам воспользоваться транспортом организации, существуют другие законные варианты.

Аренда транспортных средств

Организация имеет право сдавать свои транспортные средства в аренду, в том числе почасовую.

При сдаче в аренду имущества, находящегося в государственной собственности, следует учитывать нормы Указа Президента Республики Беларусь от 04.07.2012 № 294 «О порядке распоряжения государственным имуществом».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 15 ноября 2019 г. следует руководствоваться Указом Президента Республики Беларусь от 10.05.2019 № 169 «О распоряжении государственным имуществом».

Если организация государственной формы собственности решила сдавать в аренду транспортные средства, то ей следует получить разрешение собственника на заключение договора аренды в соответствии с названным Указом. Такое разрешение необходимо получить в письменной форме.

Для организации частной формы собственности пределы распоряжения ее имуществом, в том числе по сдаче в аренду, для руководителя организации устанавливаются ее уставом.

Порядок сдачи в аренду государственного имущества, а также определения размера арендной платы регулируются Указом Президента Республики Беларусь от 29.03.2012 № 150 «О некоторых вопросах аренды и безвозмездного пользования имуществом» (далее - Указ № 150).

Особенности условий договора аренды автомобиля

Аренда автомобилей возможна как с экипажем, так и без него.

По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (п.1 ст.603 Гражданского кодекса Республики Беларусь; далее - ГК).

По договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации (п.1 ст.613 ГК).

Однако аренда транспортного средства с экипажем влечет за собой необходимость наличия лицензии на перевозку пассажиров. Поэтому целесообразно использовать договоры аренды транспортного средства без экипажа.

Арендатор в этом случае своими силами осуществляет управление арендованным транспортным средством и его эксплуатацию, как коммерческую, так и техническую (ст.616 ГК).

Обратите внимание! При аренде транспортных средств без экипажа ответственность за вред, причиненный третьим лицам транспортным средством, его механизмами, устройствами, оборудованием, несет арендатор (ст.619 ГК). Договор аренды транспортного средства без экипажа независимо от его срока должен быть заключен в письменной форме (ст.614 ГК).

С учетом того, что транспортные средства сдаются в почасовую аренду, в договоре целесообразно оговорить все особенности такой сдачи, прежде всего в части расходов на ремонт транспортного средства в случае его повреждения арендатором.

Передача автомобиля арендодателем арендатору и его возврат должны оформляться актом приема-передачи. Наличие акта позволит исключить взаимные претензии по техническому состоянию автомобиля и его комплектации.

В актах следует указать также остаток топлива в баке и показания пробега автомобиля как при передаче, так и при возврате транспортного средства.

Такой контроль за пробегом автомобиля и количеством использованного топлива позволит исключить злоупотребления в части необоснованного отражения пробега в служебных целях и, как следствие, необоснованного списания автомобильного топлива на затраты по производству и реализации.

В договоре аренды должна быть оговорена дата оплаты аренды. Это может быть как дата, предшествующая дню передачи в аренду, так и дата, следующая после дня окончания аренды.

Договором может быть также предусмотрено, что сумма арендной платы удерживается из заработной платы работника (либо за 1-ю, либо за 2-ю половину месяца).

Возможны и другие варианты оплаты.

Справочно Заполненную примерную форму акта приема-передачи автомобиля см. в материале «Безвозмездное использование служебных автомобилей в личных целях работниками организации: документальное оформление, налоговый и бухгалтерский учет».

Определение размера арендной платы

Указом № 150 утверждено Положение о порядке определения размера арендной платы при сдаче в аренду машин, оборудования, транспортных средств, иного движимого имущества, относящегося к основным средствам, находящихся в государственной собственности (далее - Положение № 150).

Размер арендной платы определяется на условиях, предусмотренных Указом № 150 (подп.2.4 п.2):

• при сдаче в аренду недвижимого имущества, машин, оборудования, транспортных средств, иного движимого имущества, относящегося к основным средствам, находящихся в государственной собственности;

• недвижимого имущества, находящегося в собственности хозяйственных обществ, в уставных фондах которых более 50 % акций (долей) находится в собственности Республики Беларусь и (или) ее административно-территориальных единиц.

Иначе говоря, при сдаче в аренду транспортных средств хозяйственными обществами, в уставных фондах которых часть акций (долей), в том числе и более 50 %, находится в собственности Республики Беларусь и (или) ее административно-территориальных единиц, применение норм Указа № 150 в части определения размера арендной платы не является обязательным.

Такие организации и организации частной формы собственности могут определять размер арендной платы в соответствии с ГК.

Вместе с тем указанные организации вправе применять нормы Положения № 150.

Организации государственной формы собственности размер арендной платы при сдаче автомобилей в аренду должны рассчитывать в соответствии с Положением № 150.

Особенности учета автомобильного топлива при определении размера арендной платы

Положение № 150 не позволяет в размер арендной платы включать стоимость автомобильного топлива.

Если топливо будет предоставлять арендодатель, то его стоимость работнику-арендатору придется оплачивать дополнительно.

Однако в этом случае будет иметь место реализация автомобильного топлива, а торговля автомобильным топливом подлежит лицензированию глава 35 Положения № 450, п.29 Перечня № 450).

Поэтому такой подход по возмещению стоимости топлива не целесообразен.

В этом случае лучше включить в договор условие о том, что арендатор возвращает автомобиль арендодателю с тем же количеством топлива в баке, которое имелось в нем при передаче автомобиля в аренду.

Организация, которая имеет право не применять нормы Положения № 150, размер арендной платы может определять в соответствии с п.2 ст.585 ГК.

Справочно Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде (п.2 ст.585 ГК): • определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно; • установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов; • предоставления арендатором определенных услуг; • передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду; • возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества. Стороны могут предусмотреть в договоре аренды сочетание различных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды, если иное не установлено законодательством.

Например, одним из альтернативных методов установления арендной платы может быть тариф за 1 км пробега автомобиля.

Установление такого тарифа будет наиболее объективно отражать износ автомобиля при осуществлении поездок для личных нужд работника.

При расчете арендной платы следует учитывать только те статьи затрат, которые фактически имеют место.

В случае предоставления арендодателем автомобильного топлива его стоимость он вправе включить в размер арендной платы.

Однако это также нецелесообразно, поскольку невозможно будет правильно использовать норму для учета израсходованного топлива. Либо в этом случае для контроля за расходованием топлива в пределах установленных норм нужно будет использовать только установленную линейную норму расхода топлива, то есть без учета повышений (понижений) нормы и дополнительного расхода топлива в зависимости от условий эксплуатации автомобиля.

Справочно Порядок применения норм расхода топлива для автомобилей установлен Инструкцией о порядке применения норм расхода топлива для механических транспортных средств, машин, механизмов и оборудования, утвержденной постановлением Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 31.12.2008 № 141 (далее - Инструкция № 141). Нормы расхода топлива разрабатываются и утверждаются с учетом повышений (понижений), а также дополнительного расхода топлива, которые зависят от условий эксплуатации транспортных средств. Так, в частности, при эксплуатации автомобиля в городах в зависимости от численности населения нормы увеличиваются от 5 до 25 % (подп.10.2 п.10 Инструкции № 141). При эксплуатации автомобиля на участках дорог с асфальтобетонным и цементобетонным покрытием за пределами населенного пункта линейная норма расхода топлива понижается не более чем на 15 % (за исключением учебной езды) (п.12 Инструкции № 141). Условия эксплуатации отражаются в путевых листах. При аренде автомобиля работником путевые листы не оформляются, поэтому условия эксплуатации не могут быть учтены.

В актах приема-передачи автомобиля в обязательном порядке должен указываться пробег автомобиля на дату его передачи и при возврате автомобиля.

По данным актов приема-передачи автомобиля следует определять фактический пробег автомобиля и соответственно общий размер арендной платы.

Налогообложение доходов от аренды

Налог на прибыль

Доходы от операций по сдаче в аренду имущества учитываются для налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов (подп.3.15 п.3 ст.128 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК). Такие доходы отражаются в налоговых периодах, определяемых в соответствии с учетной политикой организации.

Расходы по сдаче имущества в аренду учитываются в составе внереализационных расходов (подп.3.18 п.3 ст.129 НК). Такие расходы отражаются в том налоговом периоде, к которому относятся соответствующие доходы от сдачи имущества в аренду. Состав расходов по сдаче имущества в аренду определяется с учетом положений ст.130 и 131 НК.

Поэтому доходы и расходы от сдачи в аренду транспортных средств своим работникам будут учитываться при налогообложении прибыли.

Налог на добавленную стоимость

Обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по передаче арендодателем объекта аренды арендатору, на основании подп.1.1.6 п.1 ст.93 НК признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Налоговая база при передаче арендодателем объекта аренды арендатору определяется как сумма арендной платы (часть вторая п.7 ст.98 НК).

Моментом сдачи (передачи) предмета в аренду признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата по такой сдаче (передаче), но не ранее момента фактической передачи предмета аренды арендатору (п.11 ст.100 НК).

Бухгалтерский учет доходов и расходов при сдаче имущества в аренду

Доходы и расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, иное возмездное и безвозмездное пользование, в зависимости от того, к какому виду деятельности они относятся, отражаются в составе доходов и расходов по текущей либо инвестиционной деятельности.

Для обобщения информации о доходах и расходах по текущей деятельности предназначены соответствующие субсчета к счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», а о доходах и расходах по инвестиционной деятельности - к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (пп.70, 71 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее - Инструкция № 50).

Определения понятий видов деятельности организаций приведены в п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102).

Инвестиционная деятельность - деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика, осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (абзац 3 части первой п.2 Инструкции № 102).

К инвестиционной недвижимости относятся земельные участки, здания, сооружения, изолированные помещения, машино-места (далее - недвижимое имущество), находящиеся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организации, которые сданы другим лицам в аренду (за исключением финансовой аренды (лизинга), проката) (абзац 2 п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25).

Транспортные средства не относятся к недвижимому имуществу, поэтому доходы и расходы, связанные с арендой автомобилей, в бухгалтерском учете отражаются с использованием счета 90.

Поскольку сдача имущества в аренду услугой не является, то в бухгалтерском учете суммы арендной платы от сдачи транспортных средств в аренду своим работникам следует отражать с использованием субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» к счету 90.

Расходы, непосредственно связанные со сдачей транспортных средств в аренду, следует отражать на субсчете 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» к счету 90.

Расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией легковых служебных автомобилей, их ремонтом, страхованием учитываются в зависимости от структуры организации на счете 26 «Общехозяйственные расходы» или 23 «Вспомогательные производства» (пп.26, 28 Инструкции № 50).

Распределять такие расходы на расходы, связанные с использованием автомобилей в текущей деятельности и сдачей их в аренду, можно пропорционально пробегу автомобилей при их использовании для нужд организации и пробегу при аренде.

Вместе с тем представляется, что не будет ошибкой, если такие расходы не будут распределяться, поскольку в рабочие дни автомобили используются только для нужд организации и все расходы, связанные с их содержанием, организация вправе включать в состав затрат и учитывать при налогообложении прибыли.

Порядок учета затрат следует отразить в учетной политике организации.

Представим порядок отражения в бухгалтерском учете доходов от аренды на условных примерах.

Пример 1 Организация установила арендную плату с учетом НДС в размере 1,20 руб. за 1 ч. аренды. Топливо арендодателем согласно договору аренды не предоставляется. Договор аренды заключен на 1 год. В договоре предусмотрено, что количество часов фактической аренды определяется по актам приема-передачи транспортного средства. Моментом сдачи имущества в аренду является последнее число каждого календарного месяца. Согласно актам приема-передачи в апреле 2017 г. автомобиль находился в аренде в праздничные и выходные дни фактически 40 ч. Согласно учетной политике организация не распределяет затраты по содержанию автомобилей между пробегом для нужд организации и пробегом в течение срока аренды.

В бухгалтерском учете следует сделать записи:

Пример 2 Организация установила арендную плату с учетом НДС в размере 0,16 руб. за 1 км пробега. Стоимость топлива включена в размер арендной платы. Договор аренды заключен на 1 год. В договоре предусмотрено, что пробег автомобиля определяется за время фактической аренды по актам приема-передачи транспортного средства. Моментом сдачи имущества в аренду является последнее число каждого календарного месяца. Согласно актам приема-передачи в апреле 2017 г. пробег автомобиля за время аренды в праздничные и выходные дни составил 1 000 км. Пробег автомобиля за апрель в служебных целях - 2 500 км. Фактический расход топлива за время аренды составил 95 л. Линейная норма расхода топлива для данного автомобиля - 9 л на 100 км пробега. Учетная стоимость топлива без НДС - 1,12 руб. Расходы по содержанию автомобиля, в том числе сумма начисленной амортизации, за отчетный месяц составили 600,00 руб. Согласно учетной политике организация распределяет затраты по содержанию автомобилей между пробегом для нужд организации и пробегом в течение срока аренды. Стоимость автомобильного топлива, использованного во время аренды, включена в сумму арендной платы. Расход топлива за период нахождения транспортного средства в аренде учитывается отдельно.

В бухгалтерском учете следует сделать записи:

Примечание. При списании топлива сверх установленных норм объекта обложения НДС не возникает. Однако при этом следует учитывать разъяснения Министерства о налогах и сборах Республики Беларусь о порядке применения подп.19.15 п.19 ст.107 НК, изложенные в письме от 28.03.2017 № 2-1-10/00584 (вопрос 2).

Не подлежат вычету суммы НДС по товарам в случае их порчи, утраты (за исключением порчи, утраты товаров в связи с чрезвычайными обстоятельствами: пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие) (подп.19.15 п.19 ст.107 НК).

Согласно названному письму перерасход топлива признается утратой товара, если выбытие топлива осуществляется в результате его хищения, включая слив материально ответственными лицами, или иного выбытия по зависящим (не зависящим) от плательщика причинам.

Перерасход топлива, произошедший в результате эксплуатации транспортного средства и вызванный технической неисправностью, условиями эксплуатации, не может рассматриваться как утрата товара, так как это связано с конструктивными особенностями использования автомобиля, а само топливо в данном случае потреблено транспортным средством. В целях исчисления НДС такое потребление рассматривается как использование топлива на нужды плательщика, в связи с чем необходимость восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС в данном случае отсутствует.

При невозможности установления причины перерасхода топлива применяется ограничение в осуществлении вычета сумм «входного» НДС, установленное подп.19.15 п.19 ст.107 НК, за исключением случаев, когда стоимость указанного топлива для целей бухгалтерского учета будет учтена в составе затрат, учитываемых при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг).

При невозможности установления причины перерасхода топлива и необходимости восстановления сумм налоговых вычетов организация может отразить их в составе внереализационных расходов на основании подп.3.27 п.3 ст.129 НК и учесть при определении налогооблагаемой прибыли.

02.06.2017

Анна Андреева, экономист