Материал помещен в архив

ВОЗВРАТ ТОВАРА: КОРРЕКТИРУЕМ НАЛОГОВУЮ БАЗУ БЕЗ ОШИБОК

Возврат товара от покупателя продавцу может быть осуществлен в силу разных причин.

При этом у продавца возникает необходимость корректировки налоговой базы по исчисленным при реализации товара налогам.

Так, при исчислении налога на добавленную стоимость в случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение или увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав), а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов. Данное положение не применяется в отношении товаров, возвращенных их продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость (п.11 ст.103 Налогового кодекса РБ (далее - НК)).

При возврате покупателем продавцу объектов стоимости объектов у продавцов (в случаях, определенных п.11 ст.103 НК) на сумму оборота по реализации по этим объектам уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат объектов (подп.10.13 п.10 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82 (далее - Инструкция № 82, постановление № 82).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом РБ от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. С 16 февраля 2019 г. действует новое постановление МНС РБ от 03.01.2019 № 2 «Об исчислении и уплате налогов, сборов (пошлин), иных платежей».

При применении упрощенной системы налогообложения (далее - упрощенная система, УСН) в случае возврата товаров (отказа от результата выполненных работ), имущественных прав уменьшение налоговой базы и суммы налога при упрощенной системе осуществляется в том отчетном периоде, в котором произведены возврат товаров (отказ от результата выполненных работ), имущественных прав или соразмерное уменьшение цены товаров (работ, услуг), имущественных прав, исходя из налоговых баз и ставок налога, применявшихся на дату реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, путем заполнения строк 1.4, 1.5 и т.д., 2.4, 2.5 и т.д. (п.39 Инструкции № 82).

Главой 14 НК порядок корректировки налоговой базы по налогу на прибыль в случае возврата товаров не определен.

Несмотря на приведенные нормы НК, при возврате товаров возникает много ситуаций, которые вызывают вопросы у плательщиков.

Рассмотрим некоторые из них.

Ситуация 1 Организации розничной торговли в 2013 г. реализовали товары физическим лицам. В 2014 г. покупатели производят возврат товаров надлежащего и ненадлежащего качества на основании Закона РБ от 09.01.2002 № 90-З «О защите прав потребителей» (далее - Закон № 90-З). 1. Имеет ли в данной ситуации место возврат товаров для целей применения налогов на добавленную стоимость, при упрощенной системе, на прибыль, учитывая то, что право собственности на товары перешло к покупателю? 2. Уменьшаются ли обороты по реализации товаров 2014 г. на стоимость возвращенных товаров для исчисления налога на добавленную стоимость? 3. Уменьшается ли налоговая база по налогу при упрощенной системе в 2014 г. на стоимость возвращенных товаров? 4. Следует ли организациям в целях исчисления налога на прибыль уменьшать сумму выручки и затрат на стоимость возвращенных товаров? Если да, то такое уменьшение следует производить в налоговой декларации (расчете) за 2013 или 2014 г.?

1. Возврат товаров имеет место.

Потребитель, которому продан товар ненадлежащего качества, если его недостатки не были оговорены продавцом, вправе по своему выбору потребовать:

• замены недоброкачественного товара товаром надлежащего качества;

• соразмерного уменьшения покупной цены товара;

• незамедлительного безвозмездного устранения недостатков товара;

• возмещения расходов по устранению недостатков товара (п.1 ст.30 Закона № 90-З).

Вместо предъявления указанных требований потребитель вправе расторгнуть договор розничной купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы (п.3 ст.20 Закона № 90-З).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 23 декабря 2018 г. ст.20 Закона № 90-З изложена в новой редакции Законом РБ от 13.06.2018 № 111-З. Указанная норма п.3 ст.20 данного Закона не изменилась.

Кроме того, потребитель вправе в течение 14 дней с момента передачи ему непродовольственного товара, если более длительный срок не объявлен продавцом, в месте приобретения или иных местах, объявленных продавцом, возвратить товар надлежащего качества или обменять его на аналогичный товар других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации, произведя в случае разницы в цене необходимый перерасчет с продавцом (п.1 ст.28 Закона № 90-З). То есть возврат товаров, приобретенных физическими лицами в розничной торговой сети, предусмотрен законодательством.

2. Налоговая база для налога на добавленную стоимость корректируется в месяце возврата товаров.

Поскольку в рассматриваемой ситуации основания возврата предусмотрены законодательством, то для целей исчисления НДС положения п.11 ст.103 НК применяются и, следовательно, производится корректировка оборотов по реализации в том периоде, в котором возвращен товар.

Плательщики, осуществляющие розничную торговлю, которые производят исчисление НДС по товарам, исходя из налоговой базы и доли суммы НДС по товарам, имеющимся в отчетном периоде, в стоимости этих товаров, т.е. по расчетной ставке, заполняют расчет налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы и доли суммы налога на добавленную стоимость при реализации товаров по розничным ценам (далее - Расчет) по форме согласно приложению 22⁶ к постановлению № 82. Такой расчет составляется ежемесячно без нарастающего итога.

В случае возврата покупателем товара продавец в отчетном месяце в Расчете уменьшает показатель графы 3 «НДС по поступившим товарам (оборот по кредиту счета 42 (НДС)» на сумму налога по товарам, возвращенным покупателями (подп.1¹.2 п.1¹ постановления № 82). Соответственно, по графе 5 Расчета необходимо с минусом отразить стоимость возвращенного товара.

3. При упрощенной системе выручка корректируется в месяце возврата товаров.

В случае возврата товаров (отказа от результата выполненных работ), имущественных прав уменьшение налоговой базы и суммы налога при УСН осуществляется в том отчетном периоде, в котором произведены возврат товаров (отказ от результата выполненных работ), имущественных прав или соразмерное уменьшение цены товаров (работ, услуг), имущественных прав, исходя из налоговых баз и ставок налога, применявшихся на дату реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, путем заполнения строк 1.4, 1.5 и т.д., 2.4, 2.5 и так далее налоговой декларации (расчета) по налогу при упрощенной системе (п.39 Инструкции № 82).

Налоговая база налога при УСН определяется как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой в целях исчисления налога при УСН признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (п.2 ст.288 НК).

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается организациями, применяющими УСН:

• ведущими бухгалтерский учет и отчетность, - на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (принцип начисления);

• ведущими учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, в соответствии с п.1 ст.291 НК, - по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (принцип оплаты) (часть вторая п.2 ст.288 НК).

Дата отражения выручки от реализации товаров определяется организациями в соответствии с пп.4, 5 ст.288 НК.

Нормы п.39 Инструкции № 82 применяются при возврате покупателем продавцу товара, если основания для такого возврата предусмотрены законодательством и (или) условиями договора. При этом применение указанной нормы предполагает, что до момента возврата товара у продавца имеет место дата отражения выручки от реализации товара, который впоследствии возвращается.

Поскольку в рассматриваемой ситуации возможность возврата товара предусмотрена Законом № 90-З, а выручка в розничной торговле отражена при реализации товара, корректировку налоговой базы при УСН следует произвести в месяце возврата товаров.

4. По налогу на прибыль корректируется налоговая база за 2013 г.

Объектом обложения налогом на прибыль признается в т.ч. валовая прибыль, которая белорусскими организациями определяется как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (пп.1, 2 ст.126 НК).

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении (п.1 ст.127 НК).

Затраты по производству и реализации товаров, учитываемые при налогообложении, определяются и отражаются в соответствии со ст.130 НК.

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п.1 ст.143 НК).

С 2014 г. для налога на прибыль установлен отчетный период, которым в соответствии с п.2 ст.143 НК признается календарный квартал, за исключением налога на прибыль с дивидендов, начисленных белорусскими организациями, по которому отчетным периодом признается календарный месяц.

Следовательно, для целей налогообложения прибыль представляет собой финансовый результат деятельности организации за тот или иной календарный год (квартал) и рассчитывается исходя из выручки за данный период и относящихся к этой выручке затрат.

Кроме того, в главе 14 НК отсутствует специальная норма по корректировке выручки и затрат при возврате товара.

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль в случае возврата товара у организации возникает необходимость корректировать показатели выручки (затрат) того налогового (отчетного) периода, в котором товар был реализован продавцом покупателю, а именно 2013 г.

Ситуация 2 У организации, осуществляющей оптовую торговлю, договором предусмотрено, что право собственности на товары переходит к покупателю с момента оплаты товаров. При этом предусмотрено, что покупатель может продавать такие товары, а в случае, если товары не пользуются покупательским спросом, может произвести возврат товаров. 1. Следует ли в рассматриваемой ситуации отражать выручку до момента оплаты товаров и исчислять налоги по реализации? 2. Если исчислять налоги следует, то в случае, когда покупатель возвращает товары в связи с тем, что они не пользуются покупательским спросом, нужно ли уменьшать налоговые базы по налогам на добавленную стоимость, при упрощенной системе, на прибыль и в каком периоде?

1. Реализация товаров отражается вне зависимости от перехода права собственности на них.

Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (п.1 ст.31 НК).

При исчислении налога на прибыль согласно п.4 ст.127 НК выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации, с учетом норм частей второй и третьей п.4 ст.127 НК.

Частями второй и третьей п.4 ст.127 НК определено, что дата отражения выручки от реализации товаров определяется в соответствии с учетной политикой организации, но не может быть позже:

• даты их отпуска покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по доставке (транспортировке);

• в иных случаях - наиболее ранней из следующих дат: даты передачи покупателю (получателю) либо даты передачи организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товаров, оплату услуг которой производит покупатель.

Таким образом, указанные в п.4 ст.127 НК даты являются предельными, позже которых день отгрузки товаров для целей обложения налогом на прибыль не может быть признан.

Момент перехода покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, товары, который является определяющим для отражения выручки в бухгалтерском учете в соответствии с п.17 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102, для целей обложения налогом на прибыль значения не имеет.

Следовательно, выручка от реализации товаров для целей исчисления налога на прибыль определяется в порядке, установленном п.4 ст.127 НК, независимо от перехода права собственности на товар по договору купли-продажи (поставки).

Момент фактической реализации товаров для налога на добавленную стоимость определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров независимо от даты проведения расчетов по ним (п.1 ст.100 НК).

Днем отгрузки товаров для налога на добавленную стоимость признаются:

• дата их отпуска покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по их доставке (транспортировке);

• дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя), но не позднее даты начала их транспортировки - в иных случаях (часть вторая п.1 ст.100 НК).

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается организациями, применяющими УСН:

• ведущими бухгалтерский учет и отчетность, - на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (принцип начисления);

• ведущими учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, в соответствии с п.1 ст.291 НК, - по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (принцип оплаты) (часть вторая п.2 ст.288 НК).

Дата отражения выручки от реализации товаров определяется организациями в соответствии с пп.4, 5 ст.288 НК.

Поэтому выручка от реализации отгруженных товаров по договорам, в которых предусмотрен переход права собственности на них после оплаты, отражается в порядке, установленном НК, независимо от перехода права собственности на эти товары. В установленном порядке производится и исчисление налогов от выручки.

2. Налоговая база корректируется и в случае возврата товара по условиям договора.

Сделка считается совершенной под отменительным условием, если стороны поставили прекращение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит (п.2 ст.158 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК)).

Таким образом, если возврат товара, не пользующегося спросом у покупателей, предусмотрен договором, то в таких случаях также производится уменьшение налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость, налога при УСН и налога на прибыль.

При этом в целях налогообложения прибыли корректируются показатели выручки (затрат) того налогового (отчетного) периода, в котором товар был реализован продавцом покупателю.

Налоговая база НДС при применении УСН корректируются в том периоде, в котором произведен возврат товара.

Обратите внимание! Аналогично происходит отражение выручки, исчисление налогов и корректировка налоговой базы и в тех случаях, когда договором момент перехода права собственности на товары не предусмотрен. В этом случае на основании ст.224 ГК право собственности на товары переходит в момент передачи товаров.

19.06.2014

Ольга Данилова, экономист