Материал помещен в архив

ВОЗВРАТ ТОВАРОВ, ОТКАЗ ОТ ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТ, ОКАЗАННЫХ УСЛУГ, ИЗМЕНЕНИЕ ИХ СТОИМОСТИ В 2015 ГОДУ СЛЕДУЕТ ОТРАЖАТЬ ПО-НОВОМУ

Исчисление налога на добавленную стоимость при возврате товаров, отказе от выполненных работ, оказанных услуг, изменении их стоимости

В случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение или увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав), а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов (п.11 ст.103 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)). Данное положение не применяется в отношении товаров, возвращенных продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость.

Эта норма применяется в 2015 г. так же, как и в 2014 г. Таким образом, согласно общему порядку при возврате товаров, отказе от выполненных работ, оказанных услуг, изменении их стоимости корректировка оборота у продавца, а налоговых вычетов у покупателя производится в том отчетном периоде, в котором осуществлены эти действия. Уточненные декларации за период, в котором отражены обороты по реализации товаров (работ, услуг) или налоговые вычеты, не представляются.

Пример Организации (продавец и покупатель) применяют общий порядок налогообложения в 2014-2015 гг. Отчетным периодом избран календарный месяц. В декабре 2014 г. продавец реализовал покупателю товары на сумму 48 000 тыс.руб., в т.ч. НДС 8 000 тыс.руб. В январе товары на сумму 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС 2 000 тыс.руб., были возвращены покупателем продавцу по причине брака. Оборот по реализации по ставке 20 % уменьшается у продавца в январе 2015 г. на 12 000 тыс.руб. Налоговые вычеты покупателя уменьшаются в январе 2015 г. на 2 000 тыс.руб.

В 2015 г. п.11 ст.103 НК дополнен нормой, касающейся корректировок оборота по реализации и налоговых вычетов по НДС в случае возврата товаров, отказа от выполненных работ, оказанных услуг или при уменьшении их стоимости, если их реализация была отражена в налоговой декларации по НДС в прошлом налоговом периоде, а в текущем налоговом периоде применяется особый режим налогообложения без уплаты НДС (например упрощенная система налогообложения (УСН) без уплаты НДС).

Так, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, возврат которых (отказ от которых) или уменьшение стоимости которых произведены в период применения продавцом особого режима налогообложения без уплаты налога на добавленную стоимость и оборот по реализации которых учитывался им при определении налоговой базы налога на добавленную стоимость в налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду, в котором произведены возврат покупателем продавцу товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, изменения в части корректировки оборотов по реализации, установленной частью первой п.11 ст.103 НК, вносятся в налоговую декларацию (расчет) по налогу на добавленную стоимость за такой предшествующий налоговый период.

Пример Организация-продавец в 2014 г. применяла общий порядок налогообложения, в 2015 г. применяет УСН без уплаты НДС. В декабре 2014 г. продавец реализовал покупателю товары на сумму 48 000 тыс.руб., в т.ч. НДС 8 000 тыс.руб. В феврале товары на сумму 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС 2 000 тыс.руб., были возвращены покупателем продавцу по причине брака. Продавец представляет уточненную налоговую декларацию по НДС за январь-декабрь 2014 г., в которой оборот по реализации по ставке 20 % уменьшает на 12 000 тыс.руб.

При увеличении стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав данное увеличение отражается в том периоде, в котором оно осуществлено.

Что касается покупателя, то тут применяется иной подход. Согласно части третьей п.11 ст.103 НК положения части первой п.11 ст.103 НК подлежат применению также покупателем, применяющим особый режим налогообложения без уплаты налога на добавленную стоимость в период возврата товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, если суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при их приобретении, учитывались им ранее в составе налоговых вычетов в налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду, в котором произведены возврат покупателем продавцу товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Как указывалось выше, в части первой п.11 ст.103 НК говорится о том, что корректировки вычетов производятся покупателем в месяце возврата товаров, отказа от выполненных работ (оказанных услуг).

Следовательно, если покупатель в 2014 г. был плательщиком НДС, а в 2015 г. применяет особый режим налогообложения без уплаты НДС и, например, возвращает некачественный товар, полученный в 2014 г., то корректировка вычета производится в отчетном периоде возврата товара. При этом, если у покупателя имеется входящее сальдо налоговых вычетов на 1 января 2015 г., образовавшееся в связи с тем, что в 2014 г. было недостаточно налога по реализации, чтобы зачесть все вычеты, то это сальдо уменьшается. Если сальдо отсутствует либо его сумма недостаточна, то в 2015 г. представляется налоговая декларация по НДС, где сумма уменьшения налоговых вычетов, не покрытая входящим сальдо, отражается в строке 12 налоговой декларации (т.е. уплачивается НДС).

Возврат товаров в Евразийском экономическом союзе

Возврат товаров при экспорте

С 1 января 2015 г. взимание косвенных налогов осуществляется в соответствии с Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе, подписанному в г.Астане 29.05.2014) (далее - Протокол).

Согласно п.11 Протокола налоговая база по НДС при экспорте товаров при изменении ее в сторону увеличения (уменьшения) из-за увеличения (уменьшения) цены реализованных товаров либо уменьшения количества (объема) реализованных товаров в связи с их возвратом по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации корректируется в том налоговом (отчетном) периоде, в котором участники договора (контракта) изменили цену (согласовали возврат) экспортированных товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

Таким образом, если производится возврат экспортированных товаров из стран - участниц Евразийского экономического сообщества (ЕЭС), то оборот по реализации корректируется экспортером в отчетном периоде возврата товаров, только если такой возврат произведен по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации товаров.

До 2015 г. экспортеры, получавшие товар обратно от покупателей Таможенного союза, руководствовались общим принципом, изложенным в п.11 ст.103 НК, т.е. корректировка оборота в текущем периоде была возможна и тогда, когда условие возврата было прописано в договоре на поставку товара (договоре купли-продажи).

Отсюда следует вывод, что с 1 января 2015 г. при возврате товаров из ЕЭС по иным причинам, чем ненадлежащее качество или комплектация, целесообразно оформлять указанный возврат как обратную покупку товаров.

Возврат товаров при импорте

Исходя из п.23 Протокола, при возврате импортированных товаров в месяце принятия их на учет отражение в налоговой декларации операций по импорту этих товаров не производится, если возврат товаров осуществлен по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации. Такой порядок применялся и в Таможенном союзе.

Вместе с тем сейчас прописано, как подтверждается возврат товаров по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации: такой возврат должен быть подтвержден согласованной участниками договора (контракта) претензией, а также документами, соответствующими дальнейшему совершению операций с такими товарами.

К таким документам могут относиться:

• акты приема-передачи товаров (в случае отсутствия транспортировки возвращенных товаров);

• транспортные (товаросопроводительные) документы (в случае транспортировки возвращенных товаров);

• акты уничтожения;

• иные документы.

При возврате по указанной причине импортированных товаров по истечении месяца, в котором товары были приняты на учет, налогоплательщик представляет в налоговый орган соответствующую уточненную (дополнительную) налоговую декларацию и документы (их копии), указанные в абзаце втором п.23 Протокола.

Следовательно, в 2015 г., как и в 2014 г., если товар возвращен в последующих месяцах за месяцем его принятия на учет, то НДС при ввозе товаров должен быть уплачен в бюджет, а при возврате товаров представляется уточненная налоговая декларация по «ввозному» НДС.

В случае частичного возврата товаров по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации в налоговый орган представляется уточненное (взамен ранее представленного) заявление без отражения сведений о частично возвращенных товарах. Указанное заявление представляется либо на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде, либо в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика.

В случае частичного возврата товаров документы (их копии), подтверждающие возврат товара по причине ненадлежащего качества (комплектации), представляются в налоговый орган одновременно с документами, предусмотренными п.20 Протокола.

В случае полного возврата по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации всех товаров, сведения о которых были отражены в ранее представленном заявлении, в налоговый орган уточненное (взамен ранее представленного) заявление не представляется. Налогоплательщик информирует налоговый орган о реквизитах ранее представленного заявления, в котором были отражены сведения о полностью возвращенных товарах, по форме и в порядке, которые установлены нормативными правовыми актами налоговых органов государств-членов либо иными нормативными правовыми актами государств-членов.

При частичном или полном возврате товаров по причине ненадлежащего качества и (или) комплектации восстановление сумм НДС, ранее уплаченных при импорте этих товаров и принятых к вычету, производится в налоговом периоде, в котором произведен возврат товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена.

Законодательством Республики Беларусь предусмотрен иной порядок. Так, в соответствии с п.18 ст.107 НК в случае возврата таможенными и (или) налоговыми органами плательщику сумм налога на добавленную стоимость, ранее уплаченных при ввозе товаров и отраженных в составе налоговых вычетов, производится уменьшение сумм налоговых вычетов в том отчетном периоде, в котором произведен возврат таких сумм налога на добавленную стоимость.

Пример Товары ввезены из Российской Федерации и приняты на учет в январе 2015 г. В феврале 2015 г. все товары возвращены в Россию по причине брака. Не позднее 20 февраля 2015 г. представляется налоговая декларация по НДС по ввезенным товарам, документы, предусмотренные п.20 Протокола, и уплачивается НДС при ввозе товаров. В феврале 2015 г. импортер информирует налоговый орган о реквизитах ранее представленного заявления, в котором были отражены сведения о полностью возвращенных товарах. Сумма «ввозного» НДС, если она была принята к вычету, исключается из состава налоговых вычетов в том отчетном периоде, в котором налоговый орган ее вернул.

Согласно п.24 Протокола при увеличении стоимости импортированных товаров в случае увеличения их цены по истечении месяца, в котором товары были приняты налогоплательщиком к учету, налоговая база для целей уплаты НДС увеличивается на разницу между измененной и предыдущей стоимостью импортированных товаров. Уплата НДС и представление налоговой декларации производятся не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором участники договора (контракта) изменили цену импортированных товаров.

Разница между измененной и предыдущей стоимостью приобретенных импортированных товаров отражается в налоговой декларации, одновременно с которой налогоплательщик представляет в налоговый орган:

• заявление (с отражением разницы между измененной и предыдущей стоимостью) на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде, либо в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика;

• договор (контракт) или иной документ, предусмотренный участниками договора (контракта), который подтверждает увеличение цены импортированного товара, корректировочный счет-фактуру (в случае если его выставление (выписка) предусмотрено законодательством государства-члена). Указанные документы могут быть представлены в копиях, заверенных в порядке, установленном законодательством государства-члена, или в электронном виде в порядке, установленном нормативными правовыми актами налоговых органов государств-членов либо иными нормативными правовыми актами государств-членов. Формат указанных документов определяется нормативными правовыми актами налоговых органов государств-членов либо иными нормативными правовыми актами государств-членов.

При уменьшении стоимости импортированных товаров в случае уменьшения их цены по истечении месяца, в котором товары были приняты импортером к учету, уменьшение налоговой базы по НДС Протоколом не предусмотрено.

Исчисление налога на прибыль в случаях возврата товаров, отказа от выполненных работ, оказанных услуг, изменения их стоимости

Согласно п.7 ст.127 НК в 2015 г. в случае возврата покупателем (заказчиком) продавцу (исполнителю) товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав) или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавца (исполнителя) подлежит корректировке выручка и (или) соответствующие ей затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, в том отчетном периоде, в котором имел место возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав) или произведено уменьшение (увеличение) стоимости, а у покупателя (заказчика) в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении.

В соответствии с п.7 ст.127 НК в редакции 2014 г. выручка и (или) затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, в случае увеличения или уменьшения цены за реализованные или приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права подлежали корректировке на дату, на которую произведено указанное увеличение (уменьшение) цены.

Если менялась стоимость объектов не по причине изменения цены, то представлялась уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за налоговый период, в котором отражена реализация этих объектов или стоимость полученных объектов отражена в составе затрат, участвующих при налогообложении прибыли, а если такие изменения происходили в течение одного налогового периода (2014 г.), то изменялась выручка и (или) затраты в соответствующем отчетном периоде, когда произошла их реализация (отражение в затратах).

При возврате покупателем (заказчиком) продавцу (исполнителю) товаров (отказе от выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав) также нужно было корректировать их стоимость в периоде их отгрузки (выполнения, оказания, передачи, отражения в составе затрат).

В 2015 г. корректировки осуществляются в периоде возврата (изменения стоимости) объектов.

Пример Организация-продавец применяет общий порядок налогообложения в 2014-2015 гг. Отчетным периодом избран календарный месяц. В декабре 2014 г. продавец реализовал товары на сумму 48 000 тыс.руб., в т.ч. НДС 8 000 тыс.руб. В январе товары на сумму 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС 2 000 тыс.руб., были возвращены покупателем продавцу по причине брака. Выручка от реализации уменьшается у продавца в I квартале 2015 г. на 12 000 тыс.руб. Сумма НДС, отражаемая в строке 3 налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль, уменьшается у продавца также в I квартале 2015 г. на сумму 2 000 тыс.руб.

Вместе с тем указанный выше порядок не применяется:

• при возврате товаров (отказе от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшении стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, прибыль от реализации которых в соответствии с налоговым законодательством освобождается от налогообложения налогом на прибыль (от уплаты налога на прибыль) или облагается налогом на прибыль по пониженной ставке.

Пример В декабре 2014 г. реализованы товары собственного производства, включенные в перечень высокотехнологичных товаров, утвержденный постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 23.06.2012 № 574, прибыль от реализации которых облагается налогом на прибыль по ставке 10 %. Данные товары возвращены покупателем в январе 2015 г. В данном случае представляется уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2014 г.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2018 г. перечень № 574 изложен в новой редакции на основании постановления Совета Министров Республики Беларусь от 10.11.2017 № 839;

• плательщиками, у которых реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав, в отношении которых осуществляются возврат (отказ) или уменьшение стоимости, не учитывалась для целей исчисления налога на прибыль в связи с применением особого режима налогообложения.

Пример В 2014 г. организация применяла УСН и отгрузила товары покупателю в декабре 2014 г. С 1 января 2015 г. организация перешла на общую систему налогообложения. Товары были возвращены в январе 2015 г. В этой ситуации представляется уточненная налоговая декларация (расчет) по налогу при УСН за 2014 г.

В отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, возврат которых (отказ от которых) или уменьшение стоимости которых произведены в период применения организацией единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции и выручка от реализации которых учитывалась ею при исчислении налоговой базы налога на прибыль в календарном году, в котором произведены возврат (отказ) или уменьшение стоимости, изменения вносятся в налоговую декларацию (расчет) по налогу на прибыль за тот отчетный период, в котором выручка от реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав учитывалась при исчислении налоговой базы налога на прибыль.

При увеличении стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав данное увеличение отражается в том отчетном периоде, в котором оно осуществлено, независимо от применяемой системы налогообложения.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.11.2010 № 82 «Об установлении форм документов, необходимых для исчисления, уплаты налогов, сборов (пошлин), и о некоторых вопросах порядка их заполнения, представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, ведения учета выручки от реализации товаров (работ, услуг), доходов и расходов индивидуальными предпринимателями (нотариусами, осуществляющими нотариальную деятельность в нотариальном бюро, адвокатами, осуществляющими адвокатскую деятельность индивидуально)» в связи с принятием постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов, сборов (пошлин), иных платежей, контроль за исчислением и уплатой которых осуществляют налоговые органы» утратило силу. Порядок применения новых налоговых деклараций определен в п.4 постановления № 42.

29.01.2015

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр «Эрудит»