Материал помещен в архив

ВЫЧЕТ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПРИ ЭКСПОРТЕ ТОВАРОВ

Оборот с нулевой ставкой налога на добавленную стоимость отражается в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость при наличии подтверждающих документов

Документальное подтверждение вывоза товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов) за пределы Республики Беларусь производится в соответствии с частями первой-пятой п.2 ст.102 Налогового кодекса РБ (далее - НК).

Среди подтверждающих документов отсутствует документ об оплате, следовательно, нулевая ставка НДС применяется независимо от факта поступления оплаты.

Согласно п.2 ст.102 НК в течение срока, предоставленного для сбора подтверждающих документов (180 дней с даты отгрузки товаров), обороты по реализации товаров не отражаются в налоговой декларации по НДС.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. следует применять форму налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость, утвержденную постановлением МНС РБ от 24.12.2014 № 42.

При наличии подтверждающих документов обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены подтверждающие документы.

При отсутствии документов до представления в налоговый орган налоговой декларации за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации того отчетного периода, в котором истек установленный срок.

При получении документов после отражения оборотов по реализации в налоговой декларации по ставке НДС, которая применяется при реализации данных товаров на территории Республики Беларусь, обороты по реализации товаров с применением ставки НДС 0 % отражаются (с одновременным уменьшением ранее отраженных оборотов по этим товарам) в налоговой декларации того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены документы.

Вместе с тем согласно подп.10.3 п.10 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82, в строке 6 налоговой декларации отражаются обороты по реализации объектов, облагаемые НДС по ставке 0 % на основании представленных в налоговый орган документов (имеющихся у плательщика документов), подтверждающих обоснованность применения такой ставки НДС.

Обороты по реализации объектов отражаются в строке 6 не ранее отчетного периода, в котором наступает момент фактической реализации, определяемый в соответствии со ст.100 НК.

Таким образом, если имеются подтверждающие экспорт документы, но не наступил момент фактической реализации - дата оплаты или 60-й день с момента отгрузки, - при непоступлении оплаты (для плательщиков, определяющих выручку методом «по оплате») оборот с нулевой ставкой НДС не может быть отражен в налоговой декларации по НДС.

Пример 1 В Россию отгружены товары, облагаемые на территории Республики Беларусь по ставке 20 %. Отчетный период в 2011-2012 гг. - календарный месяц. Вариант 1. Экспортер определяет выручку методом «по отгрузке».   Дата отгрузки Дата получения заявления о ввозе Дата оплаты Отражение в налоговой декларации Ставка НДС, % Примечание 24.01.2012 17.02.2012 11.04.2012 Январь 2012 г. или январь-февраль 2012 г. 0 Право выбора периода отражения в налоговой декларации предоставлено п.2 ст.102 НК 24.01.2012 24.02.2012 11.04.2012 Январь-февраль 2012 г. 0 Документы поступили после срока подачи налоговой декларации за январь, поэтому отражение оборота в данной декларации невозможно 24.01.2012 24.09.2012 11.04.2012 Январь-июль 2012 г. 20 На июль приходится 181-й день с даты отгрузки товаров, отсчитываемый с 25 января 2012 г. Январь-сентябрь 2012 г. 0 Одновременно оборот со ставкой 20 % исключается из налоговой декларации 26.05.2011 11.04.2012 10.06.2011 Январь-август 2011 г. 20 Оборот с фактической ставкой НДС был отражен в налоговой декларации в 2011 г. по истечении 180 дней Январь-март или январь-апрель 2012 г. 0 Право выбора периода отражения в налоговой декларации предоставлено п.2 ст.102 НК. Одновременно оборот со ставкой 20 % исключается из налоговой декларации. Уточненная декларация за 2011 г. не подается             Вариант 2. Экспортер определяет выручку методом «по оплате».             Дата отгрузки Дата получения заявления о ввозе Дата оплаты Отражение в налоговой декларации Ставка НДС, % Примечание 24.01.2012 17.02.2012 27.01.2012 Январь 2012 г. или январь-февраль 2012 г. 0 Право выбора периода отражения в налоговой декларации предоставлено п.2 ст.102 НК 24.01.2012 17.02.2012 21.02.2012 Январь-февраль 2012 г. 0 В январе оборот не может быть отражен в налоговой декларации, поскольку не наступил момент фактической реализации: дата оплаты или 60-й день с даты отгрузки, отсчитываемый с 25 января 2012 г. 24.01.2012 24.02.2012 27.04.2012 Январь-март 2012 г. 0 Оборот со ставкой НДС 0 % отражается в налоговой декларации при наличии документов и наступлении момента фактической реализации - 60-го дня, отсчитываемого с 25 января 2012 г. 24.01.2012 12.03.2012 22.06.2012 Январь-март 2012 г. 0 В феврале оборот не может быть отражен в налоговой декларации, поскольку не наступил момент фактической реализации - 60-й день с даты отгрузки, отсчитываемый с 25 января 2012 г. 24.01.2012 11.04.2012 29.03.2012 Январь-март 2012 г. или январь-апрель 2012 г. 0 Право выбора периода отражения в налоговой декларации предоставлено п.2 ст.102 НК 24.01.2012 28.09.2012 В 2012 г. не посту-пила Январь-июль 2012 г. 20 На июль приходится 181-й день с даты отгрузки, отсчитываемый с 25 января 2012 г. Январь-сентябрь 2012 г. 0 Одновременно оборот со ставкой 20 % исключается из налоговой декларации 26.05.2011 30.03.2012 30.04.2011 Январь-ноябрь 2011 г. 20 На ноябрь 2011 г. приходится 181-й день со дня отгрузки, отсчитываемый с 27 мая 2011 г. Январь-март 2012 г. 0 Оборот со ставкой 20 % исключается из налоговой декларации. Уточненная декларация за 2011 г. не подается

Вычет налога на добавленную стоимость при применении нулевой ставки осуществляется при выполнении 2 условий

В соответствии с подп.23.1 п.23 ст.107 НК вычет сумм налога на добавленную стоимость производится в полном объеме по товарам (работам, услугам), при реализации которых обложение налогом на добавленную стоимость осуществляется по 0 %, при наличии у плательщика (в случаях, установленных ст.102 НК, - при представлении плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет) документов, подтверждающих нулевую ставку НДС, и поступлении выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) на счета плательщиков в банках Республики Беларусь либо на открытые на основании разрешения Национального банка РБ счета плательщиков в банках, являющихся таковыми в соответствии с законодательством иностранного государства, с местом нахождения за пределами территории Республики Беларусь или в случае ввоза товаров, выполнения работ, оказания услуг по осуществляемым в соответствии с законодательством товарообменным (бартерным) операциям, операциям товарного займа.

Таким образом, одно только наличие оборота с подтвержденной документами нулевой ставкой НДС не дает права экспортеру на полный вычет «входного» НДС, приходящегося на такой оборот. Необходимо выполнение еще одного условия - получения оплаты от покупателя или товара взамен по товарообменной операции.

Если по оборотам с нулевой ставкой НДС поступила частичная оплата, то в полном объеме принимается та часть суммы «входного» налога, которая приходится на оплаченную часть оборота. Остальная часть суммы «входного» НДС зачитывается в пределах суммы налога, исчисленной по реализации.

Пример 2 Организация (выручку определяет «по отгрузке») поставила товары в Литовскую Республику. Дата отгрузки товаров - 19 мая 2012 г. Дата оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров - 25 мая 2012 г. Стоимость товаров - 20 000 тыс.руб. (отражена в налоговой декларации за январь-май 2012 г. с применением нулевой ставки). Других оборотов по нулевой ставке с начала года организация не имеет. Обороты со ставкой НДС 20 % нарастающим итогом с начала года составили 30 000 тыс.руб., в т.ч. НДС - 5 000 тыс.руб. Сумма «входного» НДС за январь-май - 8 000 тыс.руб. 10 июня 2012 г. поступила оплата за данные экспортированные товары в размере 12 000 тыс.руб. Сумма «входного» НДС, приходящаяся к обороту с нулевой ставкой НДС, составит 3 200 тыс.руб. (8 000 / (20 000 + 30 000) х 20 000). Сумма «входного» налога, приходящаяся на оплаченную часть оборота по нулевой ставке и принимаемая к вычету в полном объеме, - 1 920 тыс.руб. (3 200 х 12 000 / 20 000). Сумма 1 280 тыс.руб. (3 200 - 1 920), приходящаяся на неоплаченную часть оборота с нулевой ставкой НДС, принимается к вычету в пределах суммы налога, исчисленной по реализации товаров.

Внимание! Если в отчетном налоговом периоде имеется право на применение нулевой ставки и до срока сдачи налоговой декларации по НДС за отчетный период поступила выручка по этому обороту, то вычет НДС в полном объеме возможен в налоговой декларации за отчетный период.

Пример 3 Организация (выручку определяет «по отгрузке») поставила товары в Литовскую Республику. Дата отгрузки товаров - 25 мая 2012 г. Дата оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров - 31 мая 2012 г. Полная оплата за товар поступила 7 июня 2012 г. Оборот по нулевой ставке НДС отражается в налоговой декларации за январь-май 2012 г. В этой же налоговой декларации предъявляется к вычету в полном объеме независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, сумма «входного» налога, приходящаяся на данный оборот.

В соответствии с п.24 ст.107 НК при реализации плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, налоговые вычеты по которым производятся в различном порядке, распределение общей суммы налоговых вычетов плательщика по товарам (работам, услугам), имущественным правам между этими оборотами производится 2 методами (методом удельного веса или методом раздельного учета), если иное не установлено главой 12 НК.

Применение одного из двух методов распределения налоговых вычетов в отношении налоговых вычетов по определенным плательщиком видам деятельности (операциям) (метода удельного веса или метода раздельного учета) производится как минимум в течение одного календарного года и утверждается учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя).

Важно! При отсутствии в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) указания о применяемом методе распределения налоговых вычетов все налоговые вычеты распределяются методом удельного веса. В случае ведения плательщиком книги покупок в распределении участвуют суммы налога на добавленную стоимость, отраженные в книге покупок.

Таким образом, в отношении оборотов с нулевой ставкой НДС можно определять налоговые вычеты либо методом удельного веса, либо методом раздельного учета. Наиболее удобен метод удельного веса.

Определение вычетов налога на добавленную стоимость методом удельного веса

При определении методом удельного веса налоговых вычетов, приходящихся на определенную сумму оборота по реализации, эта сумма оборота делится на общую сумму оборота по реализации и умножается на сумму налоговых вычетов, приходящихся на общую сумму оборота по реализации. Процент удельного веса рассчитывается с точностью не менее 4 знаков после запятой. Суммой оборота признаются сумма налоговой базы и налога на добавленную стоимость, исчисленного от этой налоговой базы, а также сумма увеличения (уменьшения) налоговой базы. При определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов, из суммы оборота исключаются налоговая база и сумма налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь, т.е. оборот, отраженный в строке 13 налоговой декларации по НДС.

Пример 4 Товар, приобретенный у поставщика Республики Беларусь, оприходован в январе 2012 г. Оплачен поставщику в феврале 2012 г. Отгружен в Республику Польша в марте 2012 г. Сумма НДС, уплаченная при приобретении товара, - 4 000 тыс.руб. Подтверждение вывоза датировано 22 апреля 2012 г. Оплата от резидента Республики Польша поступила 27 мая 2012 г. Других оборотов с нулевой ставкой НДС с начала года не имеется. Экспортер распределяет вычеты по удельному весу. Вариант 1. Экспортер определяет выручку «по отгрузке». Сумма НДС в размере 4 000 тыс.руб. принимается к вычету в налоговой декларации за январь 2012 г. в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации. В налоговой декларации за январь-май 2012 г. налоговые вычеты нарастающим итогом с начала года распределяются по удельному весу для определения их части, приходящейся на оплаченный оборот по нулевой ставке, которая принимается к вычету независимо от суммы налога, исчисленной по реализации. Вариант 2. Экспортер определяет выручку «по оплате». Сумма НДС в размере 4 000 тыс.руб. принимается к вычету в налоговой декларации за январь-февраль 2012 г. (когда товар оприходован и оплачен) в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации. В декларации за январь-май 2012 г. налоговые вычеты нарастающим итогом с начала года распределяются по удельному весу для определения их части, приходящейся на оплаченный оборот по нулевой ставке, которая принимается к вычету независимо от суммы налога, исчисленной по реализации.

Согласно части первой п.7 ст.107 НК определение сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении и (или) ввозе на территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов, приходящихся на обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0 %, производится путем умножения удельного веса суммы оборота по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0 %, в общей сумме оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав нарастающим итогом с начала года на суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам и нематериальным активам.

Из приведенной нормы НК можно сделать вывод о том, что налоговые вычеты по основным средствам и нематериальным активам распределяются методом удельного веса на обороты с нулевой ставкой НДС. Распределение налоговых вычетов по основным средствам и нематериальным активам производится в том же порядке, что и по товарам. При этом распределению подлежат вычеты по всем основным средствам и нематериальным активам, в т.ч. непроизводственного назначения.

Пример 5 В январе 2012 г. у экспортера: • оборот, освобожденный от НДС, составил 4 000 тыс.руб.; • оборот, облагаемый НДС по ставке 20 %, - 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС - 2 000 тыс.руб.; • оборот по реализации товаров в Украину с нулевой ставкой НДС - 8 000 тыс.руб. (оплачен полностью). Экспортер в этом же месяце оплатил резиденту Китая консультационные услуги в размере 200 долл. США, что по курсу, установленному Национальным банком РБ на дату оплаты, составило 600 тыс.руб. Исчислен НДС по ст.92 НК (поскольку местом реализации данных услуг признается территория Республики Беларусь) в сумме 120 тыс.руб. (600 тыс.руб. х 20 / 100). В январе приобретено основное средство - компьютер стоимостью 6 000 тыс.руб., НДС составил 1 000 тыс.руб. Общая сумма оборота равна 24 000 тыс.руб. (4 000 + 12 000 + 8 000). Оборот по приобретению консультационных услуг, отраженный в строке 13 налоговой декларации по НДС, не участвует в распределении налоговых вычетов. Сумма НДС по основному средству, приходящаяся на оплаченный оборот с нулевой ставкой НДС и подлежащая вычету в полном объеме независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, составит 333,333 тыс.руб. (1 000 х 8 000 / 24 000). Сумма НДС по основному средству, подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, - 666,667 тыс.руб. (1 000 - 333,333).

Согласно п.24 ст.107 НК при распределении налоговых вычетов методом удельного веса в распределении не участвуют налоговые вычеты прошлого налогового периода, если это предусмотрено учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя). В ином случае налоговые вычеты прошлого налогового периода подлежат распределению методом удельного веса в порядке, установленном НК.

Таким образом, распределять либо нет остаток налоговых вычетов на 1 января 2012 г., зависит от записи в учетной политике плательщика.

Если учетной политикой установлено, что остаток налоговых вычетов по товарам (работам, услугам), имущественным правам не распределяется по удельному весу, то он не подлежит распределению на обороты с нулевой ставкой НДС. Если такая запись отсутствует, то остаток налоговых вычетов распределяется в установленном порядке.

Пример 6 В январе 2012 г. у экспортера: • облагаемый НДС по ставке 20 % оборот составил 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС - 2 000 тыс.руб.; • оборот по реализации товаров в Российскую Федерацию с нулевой ставкой НДС - 8 000 тыс.руб. (оплачен полностью). Сумма налоговых вычетов за январь 2012 г. по товарам (работам, услугам), имущественным правам - 4 000 тыс.руб. Остаток налоговых вычетов на 1 января 2012 г. по товарам (работам, услугам), имущественным правам - 1 000 тыс.руб. Общая сумма оборота равна 20 000 тыс.руб. (12 000 + 8 000). Вариант 1. Учетной политикой установлено, что остаток не распределяется по удельному весу. Сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приходящаяся на оплаченный оборот с нулевой ставкой НДС и подлежащая вычету в полном объеме независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, составит 1 600 тыс.руб. (4 000 х 8 000 / 20 000). Сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, - 3 400 тыс.руб. (4 000 - 1 600 + 1 000). Вариант 2. Учетной политикой не установлено, что остаток не распределяется по удельному весу. Сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приходящаяся на оплаченный оборот с нулевой ставкой НДС и подлежащая вычету в полном объеме независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, составит 2 000 тыс.руб. ((4 000 + 1 000) х 8 000 / 20 000). Сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, - 3 000 тыс.руб. ((4 000 + 1 000) - 2 000).

В соответствии с частью третьей п.7 ст.107 НК налоговые вычеты прошлого налогового периода по основным средствам и нематериальным активам плательщик вправе в текущем налоговом периоде распределить в порядке, определенном частью первой п.7 ст.107 (при наличии оборотов по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставкам 0, 10 %), либо принять к вычету равными долями в каждом отчетном периоде по 1/12 (если отчетным периодом признается календарный месяц) или по 1/4 (если отчетным периодом признается календарный квартал) (далее - вычет равными долями). Выбранный плательщиком порядок вычета равными долями отражается в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.

Следовательно, если плательщик избрал метод вычета остатка равными долями, который прописал в учетной политике, то остаток налоговых вычетов по основным средствам и нематериальным активам не распределяется по удельному весу при наличии оборотов, облагаемых по нулевой ставке НДС.

Если такой метод не указан в учетной политике, то данный остаток подлежит распределению.

Пример 7 В январе 2012 г. у экспортера: • оборот, освобожденный от НДС, составил 4 000 тыс.руб.; • оборот, облагаемый НДС по ставке 20 %, - 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС - 2 000 тыс.руб.; • оборот по реализации товаров в Украину с нулевой ставкой НДС - 8 000 тыс.руб. (оплачен частично в сумме 4 000 тыс.руб.). В январе приобретено основное средство - компьютер стоимостью 6 000 тыс.руб., НДС составил 1 000 тыс.руб. Остаток налоговых вычетов по основным средствам и нематериальным активам на 1 января 2011 г. составил 2 400 тыс.руб. Общая сумма оборота равна 24 000 тыс.руб. (4 000 + 12 000 + 8 000). Вариант 1. Учетной политикой предусмотрен метод вычета остатка равными долями в размере 1/12 каждый месяц. Сумма НДС по основному средству, приходящаяся на оплаченный оборот с нулевой ставкой НДС и подлежащая вычету в полном объеме независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, составит 166,667 тыс.руб. (1 000 х 4 000 / 24 000). Сумма НДС по основному средству, подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, - 833,333 тыс.руб. (1 000 - 166,667). 1/12 остатка налоговых вычетов составляет 200 тыс.руб. (2 400 / 12) и принимается к вычету независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации. Вариант 2. Учетной политикой не предусмотрен метод вычета остатка равными долями. Сумма НДС по основному средству, приходящаяся на оплаченный оборот с нулевой ставкой НДС и подлежащая вычету в полном объеме независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, с учетом остатка составит 566,667 тыс.руб. ((1 000 + 2 400) х 4 000 / 24 000). Сумма НДС по основному средству, подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, - 2 833,333 тыс.руб. ((1 000 + 2 400) - 566,667).

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 26.10.2012 № 431-З, от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

19.11.2012 г.

Наталья Нехай, экономист