Материал помещен в архив

УЧЕТ ПРОЦЕНТОВ ПО КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ И КУРСОВЫХ РАЗНИЦ ПО НИМ В 2017 ГОДУ

Ситуация Организация имеет в 2017 году кредиты и займы, направленные на приобретение основных средств, выраженные в том числе в иностранной валюте. Каким образом следует учитывать в 2017 году в бухгалтерском учете проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные до и после ввода основных средств в эксплуатацию? Могут ли в 2017 году курсовые разницы по основному долгу по полученным кредитам и займам на приобретение основных средств, возникшие до и после ввода основных средств в эксплуатацию, относиться на счет 08 «Вложения в долгосрочные активы»? Относятся ли в таком случае курсовые разницы по начисленным после ввода основных средств в эксплуатацию процентам по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, на счет 08? Можно ли применить в конце 2017 года инвестиционный вычет по курсовым разницам, начисленным после ввода основных средств в эксплуатацию, отнесенным на счет 08, исходя из норм законодательства и учетной политики?

Учет процентов по кредитам и займам

В состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включаются среди прочего проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством) (абзац 2 п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102)).

К инвестиционным активам относятся в том числе основные средства (п.2 Инструкции № 102).

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

• стоимость приобретения основных средств;

• таможенные сборы и пошлины;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты по страхованию при доставке;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования (часть первая п.10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26)).

Таким образом, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные до ввода основных средств в эксплуатацию, как и до 2017 года, участвуют в формировании первоначальной стоимости основных средств:

Пунктом 1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета» (утратило силу 1 января 2017 г.) было установлено, что проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, организации вправе учитывать в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств.

Однако, поскольку названное выше постановление действовало до 1 января 2017 г., в 2017 году у организаций отсутствует право учитывать проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств. Их следует относить в дебет счета 91:

Учет курсовых разниц по основному долгу по полученным кредитам и займам на приобретение основных средств, возникших до и после ввода основных средств в эксплуатацию

Коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующихся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2017 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, до принятия этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств вправе относить на стоимость вложений в долгосрочные активы, а после принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств - на стоимость вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года (абзац 2 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее - Указ № 103)).

Поскольку согласно Указу № 103 на счет 08 могут относиться курсовые разницы, возникающие «при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств», по мнению автора, курсовые разницы по основному долгу по полученным кредитам и займам для осуществления таких вложений до и после ввода основных средств в эксплуатацию могут относиться на счет 08:

Учет курсовых разниц по начисленным после ввода основных средств в эксплуатацию процентам по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств

Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев:

• реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;

• переоценки основных средств в соответствии с законодательством;

• иных случаев, установленных законодательством (п.14 Инструкции № 26).

Как уже говорилось выше, организация не может прописать в учетной политике, что проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, относятся в 2017 году на счет 08. Они относятся в состав прочих расходов на счет 91 как расходы по финансовой деятельности.

Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаются в бухгалтерском учете расходами ежемесячно (п.37 Инструкции № 102).

По процентам по полученным кредитам и займам, относимым на счет 91, курсовые разницы также могут относиться на счет 91 (абзац 6 п.15 Инструкции № 102; п.7 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69):

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 26.12.2022 № 61. Комментарии см. здесь.

На основании норм Указа № 103 по начисленным после ввода основных средств в эксплуатацию процентам по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте на приобретение основных средств, курсовые разницы могут относиться и на счет 08 по решению организации (с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года), поскольку они образовались при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникших при осуществлении вложений в объекты основных средств.

Отметим, что аналогичный по смыслу вывод содержат разъяснения Министерства финансов Республики Беларусь в адрес субъектов хозяйствования.

При принятии организацией решения относить рассматриваемые курсовые разницы на счет 08, они будут отражаться в бухгалтерском учете организации записями:

Инвестиционный вычет

Для целей главы 14 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) инвестиционным вычетом признается сумма, исчисленная от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, а также от сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией в следующих пределах:

• по зданиям, сооружениям и устройствам передаточным, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию - не более 10 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию);

• по машинам и оборудованию, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию, по транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме относимых к специальным, а также используемых для оказания услуг такси) и стоимости вложений в их реконструкцию - не более 20 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию) (часть вторая подп.2.6 п.2 ст.130 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Следует руководствоваться подп.2.2 п.2 ст.170 новой редакции НК.

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах в организациях (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций) определен в Инструкции № 26.

Первоначальная стоимость - стоимость, по которой актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства; переоцененная стоимость - стоимость основного средства после его переоценки (абзацы 2, 3 п.2 Инструкции № 26).

Несмотря на то, что курсовые разницы по основному долгу по кредитам и займам, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, изменяют первоначальную стоимость основных средств (исходя из норм Указа № 103 и учетной политики), применить по ним инвестиционный вычет нельзя, поскольку инвестиционный вычет исчисляется от первоначальной стоимости основных средств, сформированной в соответствии с п.10 Инструкции № 26.

Кроме этого, следует обратить внимание на нормы части четвертой подп.2.6 п.2 ст.130 НК, согласно которым сумма инвестиционного вычета включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в том месяце, с которого (в котором):

• в соответствии с законодательством начато начисление амортизации основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, указанных в части третьей подп.2.6 п.2 ст.130 НК;

• стоимость вложений в реконструкцию увеличила в бухгалтерском учете первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.

Как видим, случай, когда первоначальная (переоцененная) стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, изменяется на суммы курсовых разниц, частью четвертой подп.2.6 п.2 ст.130 НК не предусмотрен.

26.04.2017

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»