Материал помещен в архив

СУБСИДИИ ИЗ БЮДЖЕТА ЗА РЕАЛИЗОВАННУЮ СЕЛЬХОЗПРОДУКЦИЮ

Ситуация В апреле 2018 г. организация получила из бюджета надбавку за реализованную на мясоперерабатывающий комбинат собственную продукцию животноводства КРС мясных пород и их помесей, произведенную на животноводческих объектах по выращиванию и откорму КРС этой сельскохозяйственной организации, в сумме 2 200 руб. в соответствии с постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 03.02.2018 № 90 «О выплатах в виде субсидий на единицу реализованной и (или) направленной в обработку (переработку) сельскохозяйственной продукции» (далее - постановление № 90). В мае 2018 г. на эти средства приобретены ветеринарные препараты стоимостью 2 200 руб., в том числе НДС 20 % - 366,67 руб. В этом же месяце часть препаратов стоимостью 100 руб. использована для производственных целей. В июне 2018 г. на производственные нужды списано препаратов на сумму 700 руб. Следует ли организации исчислить с суммы надбавки НДС и создать по нему ЭСЧФ? Кому выставить ЭСЧФ в случае его создания? Учитывается ли при обложении налогом на прибыль (налогом при УСН, единым налогом для производителей сельскохозяйственной продукции) полученная из бюджета надбавка?   От редакции «Бизнес-Инфо» С 23 февраля 2019 г. следует применять ЭСЧФ, утвержденный постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25.04.2016 № 15, с учетом изменений, внесенных постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

Порядок выплаты субсидий из бюджета

Одним из видов господдержки отечественного агропромышленного производства является субсидирование субъектов, осуществляющих деятельность в области агропромышленного производства.

Из средств местных бюджетов предоставляются прямые выплаты в виде субсидий на единицу реализованной и (или) направленной в обработку (переработку) сельскохозяйственной продукции (далее - надбавки) (подп.1.1 п.1 постановления № 90).

Надбавки выплачиваются:

• юридическим лицам, включая их обособленные подразделения, имеющим в наличии сельскохозяйственные земли сельскохозяйственного назначения и производящим сельскохозяйственную продукцию (абзац 2 подп.1.3 п.1 постановления № 90);

• по определенным видам сельхозпродукции, которая реализуется организациям, осуществляющим деятельность по обработке (переработке) сельскохозпродукции, и (или) направляется в обработку (переработку) на территории Республики Беларусь (молоко коровье, молоко кобылье, молоко козье, молоко овечье, молодняк КРС молочных пород, произведенный на животноводческих объектах по выращиванию и откорму КРС, КРС мясных пород и их помесей, гречиха, треста льна-долгунца) (подп.1.2 п.1 постановления № 90).

Направления использования полученных из бюджета надбавок указаны в п.2 постановления № 90. К примеру, надбавки, полученные организацией за молоко коровье, молоко кобылье, молоко козье, молоко овечье, молодняк КРС молочных пород, произведенный на животноводческих объектах по выращиванию и откорму КРС, КРС мясных пород и их помесей, гречиху, рекомендовано использовать для приобретения энергоресурсов, минеральных удобрений (включая расходы по их доставке и затраты обслуживающих организаций), горюче-смазочных материалов, семян, средств защиты растений, ветеринарных препаратов и пр.

Налогообложение полученных из бюджета надбавок

Порядок исчисления и уплаты НДС. Особенности выставления ЭСЧФ

Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (подп.1.1 п.1 ст.93 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на НК в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп.18.1 п.18 ст.98 НК).

В рассматриваемой ситуации получение из бюджета суммы надбавки связано с реализацией на переработку продукции животноводства (КРС и его молодняка), а значит, данная сумма надбавки увеличивает налоговую базу НДС по оборотам по реализации этой продукции. То есть организация должна исчислить и перечислить в бюджет НДС с суммы надбавки.

При реализации производимой на территории Республики Беларусь продукции растениеводства (за исключением цветоводства, выращивания декоративных растений), дикорастущих ягод, орехов и иных плодов, грибов, другой дикорастущей продукции, пчеловодства, животноводства (за исключением производства пушнины) и рыбоводства ставка НДС установлена в размере 10 % (подп.1.2.1 п.1 ст.102 НК).

В рассматриваемом случае НДС исчисляется из суммы, увеличивающей налоговую базу (надбавки).

При этом надбавка облагается НДС по той же ставке, что и налоговая база (реализация продукции животноводства), - 10 % (подп.1.1, 1.2 п.1 постановления № 90; подп.1.2.3 п.1 ст.102 НК). Исчисленный НДС равен 200 руб. (2 200 / 110 × 10).

При увеличении налоговой базы НДС на фактически полученные (причитающиеся к получению) суммы организация - плательщик НДС в соответствии с положениями п.18 ст.98 НК должна создать и выставить (направить) дополнительный ЭСЧФ (абзац 4 части второй п.11 ст.106¹ НК).

Этот ЭСЧФ считается дополнительным и направляется только на Портал без выставления покупателю продукции. При этом на номер ранее выставленного ЭСЧФ можно не ссылаться (часть пятая п.11 ст.106¹ НК).

Дополнительный ЭСЧФ без ссылки на исходный, создаваемый на положительную сумму корректировки стоимости объектов с учетом НДС и суммы НДС, считается выставленным после его подписания и направления на Портал (часть пятая п.29 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25.04.2016 № 15).

Электронный счет-фактура выставляется (направляется) не ранее дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определяемого в соответствии с положениями ст.100 НК, и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (часть вторая п.5 ст.106¹ НК).

Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу НДС в соответствии с п.18 ст.98 НК, признается день, определяемый плательщиком (за исключением банков) в соответствии с учетной политикой организации как день отражения этих сумм в бухгалтерском учете либо как день их получения (часть вторая п.8 ст.100 НК).

В рассматриваемом случае моментом фактической реализации будет дата получения суммы надбавки в апреле 2018 г.

Таким образом, сельхозорганизация, реализующая на переработку произведенную продукцию животноводства, должна исчислить НДС с суммы полученной из бюджета надбавки. Кроме того, ей нужно создать и направить на Портал не позднее 10.05.2018 дополнительный ЭСЧФ на эту сумму без ссылки на исходный ЭСЧФ.

Не подлежат вычету суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов. Указанные суммы относятся за счет этих источников либо на увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав (часть первая подп.19.3 п.19 ст.107 НК).

Однако, учитывая, что получение суммы надбавки непосредственно связано с реализацией продукции и сумма надбавки является объектом исчисления НДС, то суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет этой надбавки, принимаются к вычету в общем порядке.

Следовательно, сумма НДС в размере 366,67 руб., уплаченная организацией при приобретении ветеринарных препаратов, принимается к вычету.

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль

Объектом обложения налогом на прибыль признается валовая прибыль, определяемая как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п.1 ст.126 НК).

Прибылью (убытком) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) считается положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении (п.1 ст.127 НК).

Внереализационные доходы - это доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.1 ст.128 НК).

Как уже отмечалось выше, надбавка за реализованную и (или) направленную в обработку (переработку) сельхозпродукцию в целях исчисления НДС относится к суммам, связанным с реализацией и увеличивающим налоговую базу НДС.

Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок (часть первая п.1 ст.31 НК). Соответственно, суммы субсидий из бюджета нельзя отнести к выручке от реализации продукции.

Поскольку:

• суммы надбавки за реализованную сельхозпродукцию выплачиваются не покупателем этой продукции, а из бюджета;

• эти суммы связаны с реализацией, но фактически не являются оплатой стоимости реализованной продукции;

• согласно постановлению № 90 эти суммы являются суммами субсидий на единицу реализованной и (или) направленной в обработку (переработку) сельхозпродукции, то есть являются денежной помощью государства;

• суммы надбавки за реализованную сельхозпродукцию в целях обложения налогом на прибыль не относятся к выручке от реализации сельхозпродукции.

Не включаются в состав внереализационных доходов безвозмездные средства, поступающие в рамках целевого финансирования из бюджета либо государственных внебюджетных фондов, внебюджетных централизованных инвестиционных фондов, сформированных республиканскими органами государственного управления в соответствии с законодательством, из бюджета Союзного государства (далее - средства целевого финансирования из бюджета) и использованные по целевому назначению, за исключением средств, указанных в подп.3.19² п.3 ст.128 НК. При этом расходы организаций, покрытые за счет этих средств, не учитываются при определении облагаемой налогом прибыли (подп.4.1 п.4 ст.128 НК).

Если средства целевого финансирования из бюджета поступили в отчетных периодах, следующих за периодами, в которых расходы, покрытые такими средствами, были учтены при налогообложении, средства целевого финансирования из бюджета учитываются во внереализационных доходах на дату их поступления, включая зачет встречных однородных требований, исполнение обязательства третьему лицу (подп.3.19² п.3 ст.128 НК).

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль надбавка в случае, указанном в подп.3.19² п.3 ст.128 НК, относится не в состав выручки от реализации, а во внереализационные доходы, то есть доходы, непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Из ситуации следует, что надбавка из бюджета получена организацией в апреле 2018 г., а использована на покупку ветеринарных препаратов в мае 2018 г., следовательно, при исчислении налога на прибыль за I квартал 2018 г. сумма надбавки в размере 2 200 руб. во внереализационных доходах не учитывается. Соответственно, и расходы организаций, покрытые за счет этих средств (ветеринарные препараты стоимостью 2 200 руб., приобретенные в мае 2018 г. и израсходованные в мае, июне и т. д.), не учитываются при определении облагаемой налогом прибыли.

Особенности исчисления при УСН

Налоговая база налога при УСН определяется как денежное выражение валовой выручки - суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (часть первая п.2 ст.288 НК).

К внереализационным доходам при УСН относятся доходы, включаемые в соответствии с НК в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль и подоходного налога с физических лиц, кроме указанных в подп.3.1, 3.2, 3.4, 3.15, 3.17, 3.19⁸-3.19¹⁰ п.3 ст.128 НК, подп.6.2 п.6 ст.176 НК (часть седьмая п.2 ст.288 НК).

При этом в валовую выручку не включаются суммы средств, безвозмездно полученные организацией в рамках целевого финансирования из республиканского и местных бюджетов либо бюджетов государственных внебюджетных фондов, из бюджета Союзного государства и использованные по целевому назначению (при установлении целевого назначения законодательством или в соответствии с ним) (абзац 12 части пятой п.2 ст.288 НК).

Безвозмездные средства, поступающие в рамках целевого финансирования и использованные по целевому назначению, за исключением средств, указанных в подп.3.19² п.3 ст.128 НК, не учитываются во внереализационных доходах (подп.4.1 п.4 ст.128 НК).

Таким образом, надбавка, полученная организацией из бюджета за сданную на переработку сельхозпродукцию и использованная в соответствии с п.2 постановления № 90, не учитывается при обложении налогом при УСН.

Единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции

Если организация, получившая из бюджета надбавку, уплачивает единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции, то полученная и использованная по целевому назначению надбавка не учитывается при налогообложении на основании п.2 ст.304 НК.

Отражение субсидии в бухгалтерском учете

Учитывая, что посредством выплаты организациям, направляющим в обработку (переработку) произведенную ими сельскохозяйственную продукцию, субсидий на единицу реализованной и (или) направленной в обработку (переработку) этой продукции государство оказывает финансовую поддержку этим организациям, то суммы субсидий (надбавок), полученных из бюджета, отражаются в бухучете в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету государственной поддержки, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 112 (далее - Инструкция № 112).

Финансовая помощь, полученная коммерческими организациями или перечисленная поставщику для приобретения запасов, отражается в бухгалтерском учете: Д-т 51, 52, 55, 60 - К-т 98 «Доходы будущих периодов» или 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») (часть первая п.5 Инструкции № 112).

Учтенная в составе доходов будущих периодов финансовая помощь, использованная на приобретение запасов, отражается в бухгалтерском учете:

• Д-т 98 - К-т 90-7 - на фактическую себестоимость запасов, приобретенных полностью за счет финансовой помощи и использованных на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг (абзац 2 части второй п.5 Инструкции № 112);

• Д-т 98 - К-т 90-7 - на фактическую себестоимость запасов, приобретенных частично за счет финансовой помощи и использованных на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, скорректированную на долю финансовой помощи в фактической себестоимости приобретенных запасов (абзац 3 части второй п.5 Инструкции № 112).

Стоимость ветеринарных препаратов, использованных в основном производстве (по выращиванию молодняка КРС), относится в прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции, и отражается: Д-т 20 «Основное производство» - К-т 10 «Материалы» (часть третья п.23 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50, далее - Инструкция № 50).

Рассмотрим порядок отражения ситуации в учете.

05.10.2018

Майя Ярош, экономист