Материал помещен в архив

СОЗДАНИЕ ЭСЧФ КОМИТЕНТОМ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ОБЪЕКТОВ  ПО ПОСРЕДНИЧЕСКИМ ДОГОВОРАМ

Реализация по посредническим договорам - объект обложения НДС

По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено законодательством или договором поручения (п.1 ст.861, часть первая п.1 862 Гражданского кодекса Республики Беларусь, далее - ГК).

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, если комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), - также дополнительное вознаграждение в размере и порядке, установленных в договоре комиссии (часть первая п.1 ст.880, часть первая п.1 ст.881 ГК).

Виды посреднических договоров не ограничиваются договорами поручения и комиссии. Это могут быть договоры консигнации, агентские и иные аналогичные договоры. Далее в материале для упрощения мы будем называть их договорами комиссии, а стороны сделки - комитентом и комиссионером.

Реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам комиссии является объектом обложения НДС. При этом оборот по реализации возникает у комитента. У комиссионера также имеется объект налогообложения - в части оборота по реализации посреднических услуг (комиссионного вознаграждения).

Кроме того, у каждой стороны облагается НДС сумма причитающейся этой стороне дополнительной выгоды. Она относится к суммам, увеличивающим налоговую базу по НДС (п.4 ст.120 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

Срок направления ЭСЧФ комитентом комиссионеру

Электронный счет-фактура выставляется не ранее дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определяемого в соответствии со ст.121 НК, и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится (часть первая п.5 ст.131 НК):

• день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, если иной срок не установлен ст.131 НК;

• момент фактической реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), имущественных прав - для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих положения п.1 ст.140 НК (то есть исчисляющих НДС «по оплате»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2022 г. следует руководствоваться абз.1 п.1 ст.140 НК в ред. Закона от 31.12.2021 № 141-З. Комментарий см. здесь. С 1 января 2022 г. из абз.3 ч.1 п.5 ст.131 НК слова «организаций и» исключены Законом № 141-З.

Обратите внимание! Данный срок применяется в том числе если отчетным периодом по НДС избран календарный квартал.

Справочно Сроки выставления ЭСЧФ подчиняются общему правилу отсчета сроков, изложенному в ст.4 НК: течение срока, установленного для совершения действия и исчисляемого годами, за исключением календарного года, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, совершения действия, которыми определено его начало.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2021 г. первое предложение ч.2 ст.4 НК Законом от 29.12.2020 № 72-З изложено в новой редакции: «Течение срока, установленного для наступления события, совершения действия и исчисляемого годами (за исключением календарного года), месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты, наступления события или совершения действия, которыми определено его начало.». Комментарий см. здесь.   В случаях когда последний день срока, установленного для совершения действия, приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством выходным днем и (или) нерабочим государственным праздником (нерабочим праздничным днем), днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Выставление ЭСЧФ является действием. Следовательно, если, например, 10-е число (последний день срока выставления ЭСЧФ) приходится на субботу, срок выставления ЭСЧФ переносится на 12-е число - понедельник.

Днем отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав их собственником, правообладателем на основе договоров комиссии, поручения и иных аналогичных гражданско-правовых договоров признается по выбору плательщика одна из следующих дат:

• дата отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав их собственником, правообладателем комиссионеру, поверенному или иному аналогичному лицу;

• дата отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комиссионером, поверенным или иным аналогичным лицом покупателю, заказчику с учетом положений п.2 ст.121 НК.

Выбранный плательщиком порядок определения дня отгрузки (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав отражается в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (п.12 ст.121 НК).

Пример 1 (если у комитента днем отгрузки товаров признается день отгрузки товаров комитентом комиссионеру) Учетной политикой комитента установлено, что днем отгрузки товаров признается день отгрузки товаров комитентом комиссионеру. Товары отгружены комиссионеру 30.01.2019, комиссионером покупателю - 22.02.2019. Электронный счет-фактура выставляется комитентом не ранее 30.01.2019 и не позднее 11.02.2019 (10 февраля - воскресенье). Дата совершения операции - момент фактической реализации, 30.01.2019.

Пример 2 (если у комитента днем отгрузки товаров признается день отгрузки товаров комиссионером покупателю) Учетной политикой комитента установлено, что днем отгрузки товаров признается день отгрузки товаров комиссионером покупателю. Товары отгружены комиссионеру 30.01.2019, комиссионером покупателю - 22.02.2019. Отчет комиссионера по отгрузкам товаров за февраль 2019 г. поступил комитенту 01.03.2019. Электронный счет-фактура выставляется комитентом не ранее 22.02.2019 и не позднее 11.03.2019 (10 марта - воскресенье). Дата совершения операции - момент фактической реализации, 22.02.2019 либо 28.02.2019.

Порядок заполнения реквизитов ЭСЧФ комитентом

При реализации объектов по договорам комиссии (поручения) и иным аналогичным договорам комитент при выставлении ЭСЧФ комиссионеру указывает (п.44 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25.04.2016 № 15, далее - Инструкция № 15):

• в строке 3 «Дата совершения операции» - дату совершения хозяйственной операции, которая соответствует моменту фактической реализации либо последнему числу месяца, на который приходится момент фактической реализации;

• в строке 4 «Тип ЭСЧФ» - тип ЭСЧФ «Исходный»;

• в строке 6 «Статус поставщика» - статус поставщика «Комитент»;

• в строке 15 «Статус получателя (по договору/контракту)» - статус получателя «Комиссионер».

Строки 11-14 и 20-21.1 не заполняются. Остальные строки и графы ЭСЧФ заполняются в зависимости от необходимости и особенностей их заполнения, установленных главой 3 Инструкции № 15.

В строке 30 «Договор (контракт) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), передачу имущественных прав» комитент указывает номер и дату договора (контракта), заключенного с комиссионером, на основании которого поставляются товары и в связи с этим создается ЭСЧФ, а также указывается документ, подтверждающий отгрузку товаров комитентом в адрес комиссионера (подп.25.1 п.25 Инструкции № 15), в качестве которого может быть товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 (товарная накладная формы ТН-2) (часть пятая п.4 письма Министерства по налогам и сборам от 05.08.2016 № 2-1-10/01560 «О порядке выставления ЭСЧФ при реализации товаров в рамках договора комиссии»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 22 августа 2020 г. следует руководствоваться ч.1 подп.25.1 п.25 Инструкции № 15 в ред. постановления МНС от 30.04.2020 № 8: «25.1. в строке 30 «Договор (контракт) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), передачу имущественных прав»: номер и дата договора (контракта), на основании которого поставляются (приобретаются) объекты, возвращаются товары и в связи с этим создается ЭСЧФ; документы, подтверждающие поставку (приобретение) объектов, возврат товаров (виды документов, их название, дата, номер, а также, при наличии, код формы и серия документа).». Комментарий см. здесь.

В случае если в течение месяца совершалось множество отгрузок товаров как в адрес комиссионера, так и комиссионером в адрес покупателей, то на основании отчета комиссионера за месяц допускается составление комитентом одного ЭСЧФ по всем товарам, отгруженным комиссионером покупателям за отчетный месяц. В таком случае в ЭСЧФ комитента в строке 3 «Дата совершения операции» указывается последнее число месяца, в котором комиссионер произвел отгрузку товаров покупателям, а в строке 30 комитент указывает номер и дату договора (контракта), заключенного с комиссионером, на основании которого поставляются товары, а также указываются документы, подтверждающие отгрузку товаров комитентом в адрес комиссионера, в качестве которых могут быть товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 (товарная накладная формы ТН-2) или отчет комиссионера (часть шестая п.4 вышеназванного письма).

Дополнительный ЭСЧФ у комитента на сумму дополнительной выгоды

Выставление (направление) дополнительного электронного счета-фактуры осуществляется при увеличении налоговой базы на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению), в соответствии с п.4 ст.120 НК (абзац 4 части второй п.11 ст.131 НК).

Налоговая база увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом (подп.4.3 п.4 ст.120 НК).

Налоговая база увеличивается у комиссионера в части дополнительной выгоды, причитающейся комиссионеру, у комитента - в части дополнительной выгоды, причитающейся комитенту.

Справочно Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычно предъявляемыми требованиями. В случае когда комиссионер совершил сделку на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (ст.882 ГК).

Таким образом, на сумму дополнительной выгоды создает ЭСЧФ тот, у кого дополнительная выгода облагается НДС. Это будет дополнительный ЭСЧФ без ссылки на ЭСЧФ, который направляется только на Портал.

Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу в соответствии с п.4 ст.120 НК, признается по выбору плательщика (за исключением банков) один из следующих дней:

• день их получения;

• день отражения этих сумм в бухгалтерском учете.

Выбранный плательщиком (за исключением банков) порядок определения момента фактической реализации отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (подп.28.2 п.28 ст.121 НК).

В строке 3 ЭСЧФ нужно указать момент фактической реализации.

Вместе с тем подп.13.2 п.13 ст.131 НК позволяет создать один ЭСЧФ за месяц на все суммы, увеличивающие налоговую базу за этот месяц в отношении всех покупателей. В таком случае в строке 3 ЭСЧФ указывается последний день этого месяца.

Пример 3 Согласно договору комиссии комитент передал комиссионеру товар для реализации по стоимости 12 000 руб., в том числе НДС - 2 000 руб. Согласно договору дополнительная выгода делится между сторонами поровну. Комиссионер реализовал товары по стоимости 13 200 руб. Согласно учетной политике у комитента отражение сумм, увеличивающих налоговую базу по НДС, в налоговой декларации по НДС производится на момент их получения. Денежные средства от реализации товара получены комиссионером 19.03.2019. Комитент создает дополнительный ЭСЧФ на сумму дополнительной выгоды - 600 руб. ((13 200 - 12 000) / 2), в том числе НДС - 100 руб., в графе 3 которого отражает дату 19.03.2019 либо 31.03.2019. Этот ЭСЧФ отправляется комитентом только на Портал.

Чтобы дополнительный ЭСЧФ «ушел» только на Портал, плательщиком строка 17 «УНП» не заполняется (часть вторая подп.23.7 п.23 Инструкции № 15).

08.07.2019

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»

По этой теме также см.:

Создание ЭСЧФ комиссионером при реализации объектов по посредническим договорам.