Материал помещен в архив

ПОСЛЕДСТВИЯ НАРУШЕНИЯ РУКОВОДИТЕЛЕМ ОРГАНИЗАЦИИ ЗАПРЕТА НА СОВМЕСТИТЕЛЬСТВО

Введение

Нарушение трудового законодательства (принятие на работу по совместительству лица, являющегося директором иной организации) не влечет исключение расходов на оплату труда этого работника из состава затрат, учитываемых при налогообложении.

Именно такое заключение сделано хозяйственными судами по делу о признании недействительным решения налогового органа о взыскании с организации в доход бюджета 6 998 961 руб. налогов и 1 191 070 руб. пени (решение хозяйственного суда Гродненской обл. от 15.12.2011 (дело № 292-7/2011), постановление апелляционной инстанции хозяйственного суда Гродненской обл. от 18.01.2012 (дело № 292-7/2011/2А), постановление Кассационной коллегии ВХС РБ от 20.03.2012 (дело № 292-7/2011/2А/163К)).

Фабула дела

Инспекцией Министерства по налогам и сборам (далее - ИМНС) по району в период с 8 августа 2011 г. по 7 сентября 2011 г. была произведена выездная проверка частного торгового унитарного предприятия «М» (далее - ЧТУП «М») по вопросам:

1) соблюдения налогового законодательства: исчисление, уплата всех налогов и иных платежей за период с 14 января 2005 г. по 31 декабря 2010 г.;

2) соблюдения налогового законодательства: исполнение налогового обязательства налоговым агентом за период с 14 января 2005 г. по 30 июня 2011 г;

3) по иным вопросам в пределах сфер контроля налоговых органов за период с 1 января 2008 г. по 31 июля 2011 г.

Согласно выводам, содержащимся в акте проверки от 14.09.2011, ЧТУП «М» занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль, что повлекло доначисление налогов и сборов на общую сумму 6 998 961 руб., а также пеней в сумме 1 191 070 руб. за неисполнение налогового обязательства.

Из акта проверки следует, что согласно трудовому договору от 03.12.2007 № 15 и контракту от 02.05.2008 № 1 Иванова И.И. принята на работу в ЧТУП «М» на должность экономиста по совместительству на 0,5 ставки. В то же время Иванова И.И. являлась директором ЧТУП «С».

На основании положений части первой ст.255, части первой ст.343 Трудового кодекса РБ (далее - ТК), подп.3.1 п.3 ст.3 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (далее - Закон о налогах на доходы и прибыль) (утратил силу с 1 января 2010 г., действовал на момент рассмотрения дела), подп.1.26 п.1 ст.131 Особенной части Налогового кодекса РБ (далее - НК) в результате проверки уменьшены затраты ЧТУП «М», учитываемые при налогообложении за декабрь 2007 г., 2008-2010 гг., на сумму заработной платы Ивановой И.И. как начисленной в нарушение действующего законодательства.

По результатам налоговой проверки принято решение от 12.10.2011 о доначислении по акту проверки налогов, сборов, пени в сумме 8 190 031 руб.

Частное торговое унитарное предприятие «М» обжаловало данное решение, но решением ИМНС от 17.11.2011 жалоба на указанное решение оставлена без удовлетворения.

Частное торговое унитарное предприятие «М» оспорило указанное решение налогового органа в полном объеме в судебном порядке.

Решением хозяйственного суда Гродненской обл. от 15.12.2011 по делу № 292-7/2011 заявление удовлетворено, а решение ИМНС по району от 12.10.2011 признано недействительным с момента его принятия.

Инспекция Министерства по налогам и сборам обжаловала решение хозяйственного суда Гродненской обл. в апелляционном и кассационном порядке.

Постановлением апелляционной инстанции хозяйственного суда Гродненской обл. от 18.01.2012 решение хозяйственного суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба ИМНС - без удовлетворения, и аналогично постановлением Кассационной коллегии ВХС РБ от 20.03.2012 решение хозяйственного суда Гродненской обл. от 15.12.2011 и постановление апелляционной инстанции этого суда от 18.01.2012 по делу № 292-7/2011/2А оставлены без изменения, кассационная жалоба ИМНС - без удовлетворения.

Позиция налоговых органов

По мнению ИМНС нарушение требований трудового законодательства при заключении трудового договора с лицом, являющимся руководителем иной организации, влечет исключение затрат на оплату труда этого работника из состава затрат, учитываемых при налогообложении.

Так, в ЧТУП «М» принята на работу в качестве экономиста Иванова И.И., которая являлась директором ЧТУП «С», что запрещено ст.255 ТК.

Суммы выплаченной Ивановой И.И. заработной платы не должны включаться ЧТУП «М» в состав затрат на оплату труда, учитываемых при налогообложении, на основании подп.3.1 п.3 ст.3 Закона о налогах на доходы и прибыль, подп.1.26 п.1 ст.131 НК.

Позиция ответчика

По мнению ЧТУП «М», решение ИМНС (о доначислении по акту проверки налогов, сборов, пени в сумме 8 190 031 руб.) не соответствует требованиям законодательства и существенно нарушает его права и охраняемые законом интересы, так как действующее в области трудовых отношений законодательство не содержит требований о прямом запрете для нанимателя заключать трудовой договор на условиях совместительства с руководителем организации.

В соответствии со ст.255 ТК запрет на выполнение работы на условиях штатного совместительства установлен исключительно для руководителя организации, т.е. для работника, а не для нанимателя. В силу этого неверен вывод налогового органа о том, что выплаченная работнику заработная плата за исполнение трудовых обязанностей по совместительству должна быть отнесена на иные затраты, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, не учитываемые при налогообложении в соответствии с законодательством (подп.1.26 п.1 ст.131 НК).

Вследствие указанных причин налоговым органом неправомерно произведено уменьшение затрат ЧТУП «М», учитываемых при налогообложении за декабрь 2007 г., 2008-2010 гг., на суммы заработной платы Ивановой И.И., начисленной в нарушение законодательства.

Позиция суда

Согласно указанным в акте проверки нормативным правовым актам не предусматривается возможность исключения из состава затрат, учитываемых при налогообложении, затрат на оплату труда при заключении трудового договора с нарушением законодательства.

На основании ст.12 Гражданского кодекса РБ ненормативный акт государственного органа или органа местного управления и самоуправления, а также акт законодательства, не соответствующий иному законодательному акту и нарушающий гражданские права и охраняемые законодательными актами интересы гражданина и (или) юридического лица, признается судом недействительным по требованию лица, чьи права нарушены.

В соответствии с частью первой ст.255 ТК руководителю организации запрещается выполнение оплачиваемой работы на условиях штатного совместительства, кроме преподавательской, научной или иной творческой деятельности, а также медицинской практики.

Согласно п.1 ст.130 НК затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете.

На основании подп.1.26 п.1 ст.131 НК при налогообложении не учитываются иные затраты, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, не учитываемые при налогообложении в соответствии с законодательством.

Согласно п.1 ст.3 Закона о налогах на доходы и прибыль состав затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемых при налогообложении, представляет собой группировку расходов, учитываемых при налогообложении, в т.ч. по элементу «затраты на оплату труда».

В соответствии с подп.3.1 п.1 ст.3 Закона о налогах на доходы и прибыль к затратам на оплату труда относятся суммы начисленной заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с применяемыми организацией формами и системами оплаты труда.

С учетом приведенных положений актов налогового законодательства заключение нанимателем трудового договора с нарушением требований трудового законодательства и выплата на его основании заработной платы работнику не являются основаниями, предусмотренными налоговым законодательством, для того, чтобы не учитывать такие затраты при налогообложении. Ссылка налогового органа на общие требования по соблюдению Конституции Республики Беларусь и действующего законодательства не принята во внимание, поскольку в данном случае нарушен ненормативный правовой акт не относящийся к налоговому законодательству Республики Беларусь, при этом последствия такого нарушения законодательством, в т.ч. налоговым, не предусмотрены.

Исключения из запрета на выполнение руководителем организации оплачиваемой работы на условиях штатного совместительства

Кроме перечисленных в ст.255 ТК исключений из запрета на выполнение руководителем организации оплачиваемой работы на условиях штатного совместительства (преподавательская, научная или иная творческая деятельность, а также медицинская практика), некоторые исключения содержатся и в других правовых актах.

Так, согласно п.14 Указа Президента РБ от 28.12.2009 № 660 «О некоторых вопросах создания и деятельности холдингов в Республике Беларусь» с 20 января 2012 г. руководитель негосударственного юридического лица - участника холдинга с согласия собственника имущества этого юридического лица (общего собрания участников либо, если это предусмотрено уставом, совета директоров (наблюдательного совета) может выполнять работу на основании трудового договора (контракта) в других негосударственных юридических лицах, являющихся участниками этого холдинга.

Также возможна работа по совместительству руководителя организации с иностранными инвестициями, если это, в частности, предусмотрено учредительными документами или локальными нормативными правовыми актами такой организации. Такой вывод можно сделать из анализа части первой ст.320 ТК.

Отдельные нормы законодательства устанавливают фактически возможность совмещения двух должностей руководителей организаций. Так, в соответствии с подп.2.5 п.2 Указа Президента РБ от 31.10.2011 № 494 «О совершенствовании организационной структуры Национальной академии наук Беларуси» генеральный директор государственного научно-производственного объединения «Оптика, оптоэлектроника и лазерная техника» назначается на должность и освобождается от должности Председателем Президиума Национальной академии наук Беларуси (далее - НАН Беларуси). По решению Председателя Президиума НАН Беларуси генеральным директором объединения может быть назначен руководитель организации, входящей в его состав, без освобождения от должности.

Практически аналогичное правило закреплено в подп.2.6 п.2 Указа Президента РБ от 01.11.2007 № 554 «О некоторых вопросах совершенствования организационной структуры Национальной академии наук Беларуси», а именно: генеральный директор государственного научно-производственного объединения «Химический синтез и биотехнологии» и генеральный директор государственного научно-производственного объединения «Химические продукты и технологии» назначаются на должность и освобождаются от должности Председателем Президиума НАН Беларуси. По решению Председателя Президиума НАН Беларуси генеральным директором государственного научно-производственного объединения «Химический синтез и биотехнологии» и генеральным директором государственного научно-производственного объединения «Химические продукты и технологии» могут быть назначены руководители организаций, входящих в состав указанных объединений, без освобождения от должности.

Часть шестая ст.54 Закона РБ от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» (далее - Закон о хозяйственных обществах) позволяет руководителям работать одновременно в органах управления других организаций. Однако в последнем случае субъекты правоотношений обязаны руководствоваться ТК, так как он обладает большей юридической силой, чем Закон о хозяйственных обществах (часть первая ст.71 Закона РБ от 10.01.2000 № 361-З «О нормативных правовых актах Республики Беларусь»).

Вывод

Таким образом, исходя из складывающейся судебной практики, можно сделать вывод, что нарушение запрета на совместительство для руководителя организации, установленного ст.255 ТК, не несет за собой негативных налоговых последствий. Кроме того, привлечь к ответственности руководителя за нарушение запрета, установленного ст.255 ТК, практически невозможно, так как данное нарушение квалифицируется как иные нарушения законодательства о труде, причинившие вред работнику, т.е. самому руководителю (часть четвертая ст.9.19 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях).

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на НК в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом РБ от 30.12.2018 № 159-З.

12.12.2012 г.

Владимир Самосейко, юрист