Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

ДОХОДЫ ОТ АРЕНДЫ: НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ВОЗМЕЩАЕМЫХ НАЛОГА НА НЕДВИЖИМОСТЬ И НАЛОГА НА ЗЕМЛЮ

Ситуация Между организациями заключен договор аренды здания. Сверх арендной платы арендатор возмещает арендодателю налог на недвижимость по арендованному зданию, а также налог на землю. Стоимость коммунальных услуг оплачивается арендатором по прямым договорам с поставщиками этих услуг. Как учитывать в бухгалтерском и налоговом учете арендодателя суммы возмещаемых арендатором налогов?

Определение размера арендной платы

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (часть первая ст.577 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК)).

Арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату).

Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. В случаях, когда договором они не определены, считается, что установлены порядок, условия и сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах (п.1 ст.585 ГК).

Арендная плата может устанавливаться за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, либо другими способами. При этом стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание различных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды (п.2 ст.585 ГК).

Порядок определения размеров арендной платы при сдаче в аренду имущества, находящегося в государственной собственности, а также в собственности хозяйственных обществ, в уставных фондах которых более 50 % акций (долей) находится в собственности Республики Беларусь и (или) ее административно-территориальных единиц, установлен Указом Президента Республики Беларусь от 29.03.2012 № 150 «О некоторых вопросах аренды и безвозмездного пользования имуществом» (далее - Указ № 150).

За счет арендной платы, полученной от сдачи в аренду недвижимого имущества, определенной в соответствии с п.4 Положения о порядке определения размера арендной платы при сдаче в аренду капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, их частей, утвержденного Указом № 150, возмещаются начисленная амортизация, а также все виды налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет, уплачиваемые арендодателем согласно законодательству.

Таким образом, возмещение налога на недвижимость и налога на землю сверх арендной платы возможно только при заключении договоров аренды организациями, не подпадающими под действие Указа № 150.

Налог на добавленную стоимость

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Объектами обложения налогом на добавленную стоимость признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по передаче арендодателем объекта аренды арендатору (подп.1.1.6 п.1 ст.93 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Не признаются объектом обложения НДС обороты по возмещению арендодателю арендатором стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой (финансовой арендой), не включенной в сумму арендной платы (подп.2.12.2 п.2 ст.93 НК).

Налоговая база налога на добавленную стоимость определяется исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иных формах от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.4 ст.97 НК).

Налоговая база при передаче арендодателем объекта аренды арендатору определяется как сумма арендной платы. Если по условиям договора аренды объект аренды выкупается арендатором, налоговая база увеличивается на сумму выкупной стоимости объекта аренды (часть вторая п.7 ст.98 НК).

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) (п.18 ст.98 НК):

• за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп.18.1);

• в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп.18.2).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации объектом обложения НДС будет сумма арендной платы и сумма возмещаемых сверх арендной платы налога на недвижимость и налога на землю.

Моментом сдачи (передачи) объекта (предмета) в аренду (финансовую аренду (лизинг)) признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж) по такой сдаче (передаче), но не ранее даты фактической передачи объекта аренды (предмета лизинга) арендатору (лизингополучателю).

В случае если договором не установлен конкретный период, к которому относится арендная плата, моментом сдачи объекта в аренду признается последний день каждого месяца в течение установленного договором срока аренды и день завершения срока аренды, приходящийся на последний месяц установленного договором срока аренды (если срок аренды завершается не в последний день последнего месяца срока аренды) (п.11 ст.100 НК).

Момент реализации в части сумм, увеличивающих налоговую базу в соответствии с п.18 ст.98 НК (в рассматриваемой ситуации - сумм налога на недвижимость и налога на землю), должен быть установлен учетной политикой организации.

То есть арендодатель вправе установить момент их реализации: либо по мере предъявления арендатору, либо при их фактическом получении.

Налог на прибыль

Объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль, которая для белорусских организаций определяется как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (пп.1, 2 ст.127 НК).

Доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества на основании подп.3.15 п.3 ст.128 НК включаются в состав внереализационных доходов.

Доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества определяются в сумме арендной платы (лизинговых платежей), включающих сумму вознаграждения арендодателя (лизингодателя), платы за пользование имуществом наймодателю (нанимателю по договору поднайма) и возмещаемых в соответствии с законодательством расходов арендодателя (лизингодателя), а также в сумме расходов арендодателя (лизингодателя), наймодателя (нанимателя по договору поднайма), ссудодателя, не включенных в состав арендной платы (лизинговых платежей), платы за пользование имуществом соответственно, но подлежащих возмещению в соответствии с условиями договора, за исключением сумм возмещения, указанных в подп.4.19 п.4 ст.128 НК.

Справочно Согласно подп.4.19 п.4 ст.128 НК не включаются в состав внереализационных доходов суммы возмещаемых ссудодателю при передаче имущества в безвозмездное пользование расходов, связанных с передачей в такое пользование и возникающих в связи с приобретением коммунальных и (или) иных работ (услуг) по содержанию и (или) эксплуатации этого имущества, а также расходов, обязанность возмещения ссудодателю которых предусмотрена актами Президента Республики Беларусь (за исключением сумм расходов, которые относятся к работам (услугам), выполненным (оказанным) ссудодателем собственными силами). При этом расходы организаций, покрытые за счет этих средств, не учитываются при определении облагаемой налогом прибыли. Обязанность возмещать ссудодателю начисленную амортизацию, земельный налог или арендную плату за земельный участок, налог на недвижимость, соответствующие расходы на эксплуатацию, капитальный и текущий ремонт этого недвижимого имущества, затраты на коммунальные услуги, включая отопление, потребляемую электроэнергию, установлена в подп.2.13 п.2 Указа № 150.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 19 ноября 2016 г. подп.2.13 п.2 Указа № 150 изложен в новой редакции на основании Указа Президента Республики Беларусь от 15.11.2016 № 421. Комментарий см. здесь.   Таким образом, подп.4.19 п.4 ст.128 НК касается ситуаций, когда имущество передается в безвозмездное пользование.

При заключении договора аренды сумма возмещаемых арендатором налогов включается в состав внереализационных доходов.

Доходы от аренды отражаются в составе внереализационных доходов на дату признания их в бухгалтерском учете (п.2 ст.128 НК).

Расходы по сдаче в аренду включаются в состав внереализационных расходов. Такие расходы отражаются на дату отражения соответствующих доходов от сдачи имущества в аренду. Состав расходов по сдаче имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование определяется с учетом положений ст.130 и 131 НК (подп.3.18 п.3 ст.129 НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 НК).

Поэтому расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, в том числе уплачиваемые в соответствии с законодательством суммы налога на недвижимость и налога на землю, арендодателем учитываются при налогообложении прибыли.

Бухгалтерский учет доходов и расходов при сдаче имущества в аренду

Доходы и расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, иное возмездное и безвозмездное пользование, в зависимости от того, к какому виду деятельности они относятся, отражаются в составе доходов и расходов по текущей либо инвестиционной деятельности.

Определения понятий видов деятельности организаций приведены в п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102).

Если недвижимое имущество состоит из части, относящейся к инвестиционной недвижимости, и части, относящейся к операционной недвижимости, которые не могут быть отчуждены по отдельности, то недвижимое имущество принимается к бухгалтерскому учету как инвентарный объект инвестиционной недвижимости в случае, если более 90 % его площади (или иного натурального измерителя недвижимого имущества) сдано в аренду (п.5 Инструкции по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25).

Для обобщения информации о доходах и расходах по текущей деятельности предназначены соответствующие субсчета к счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», а о доходах и расходах по инвестиционной деятельности - к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (пп.70 и 71 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50)).

Таким образом, если в аренду сдано более 90 % площади здания, для отражения доходов от аренды следует использовать счет 91, если менее 90 % - то счет 90.

Доходы от аренды отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с пп.18 и 19 Инструкции № 102, расходы - в соответствии с п.32 Инструкции № 102.

Доходы и расходы, связанные с арендой здания, в бухгалтерском учете отражаются записями:

01.11.2016

Евгений Микулич, экономист