ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ ОТПУСКА: БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В 2015 ГОДУ

Ситуация В коммерческой организации коллективным договором предусмотрено предоставление работникам дополнительных отпусков сверх размеров, установленных законодательством: • за ненормированный рабочий день; • за продолжительный стаж работы; • поощрительных отпусков. Начисляются ли страховые взносы на оплату указанных отпусков? Как учитывать оплату таких отпусков в налоговом и бухгалтерском учете?

Понятие и виды отпусков

Под отпуском понимается освобождение от работы по трудовому договору на определенный период для отдыха и иных социальных целей с сохранением прежней работы и заработной платы в случаях, предусмотренных Трудовым кодексом Республики Беларусь (далее - ТК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 28 января 2020 г. согласно части первой ст.150 ТК (в редакции Закона Республики Беларусь от 18.07.2019 № 219-З, далее - Закон № 219-З) под отпуском понимается освобождение от работы по трудовому договору на определенный период для отдыха и иных социальных целей с сохранением прежней работы и среднего заработка в случаях, предусмотренных ТК.

Работникам предоставляются следующие виды отпусков:

• трудовые отпуска:

- основной отпуск;

- дополнительные отпуска;

• социальные отпуска:

- по беременности и родам;

- по уходу за детьми;

- в связи с получением образования;

- в связи с катастрофой на Чернобыльской АЭС;

- по уважительным причинам личного и семейного характера (ст.150 ТК).

Следовательно, дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день, за продолжительный стаж работы и поощрительные отпуска включаются в трудовой отпуск.

Отпуск за ненормированный рабочий день

Ненормированный рабочий день - особый режим работы, в соответствии с которым отдельные работники могут при необходимости эпизодически по письменному или устному приказу (распоряжению), постановлению нанимателя или по своей инициативе с ведома нанимателя или уполномоченного должностного лица нанимателя выполнять свои трудовые обязанности за пределами установленной нормы продолжительности рабочего времени. Возможная в связи с этим переработка сверх нормы рабочего времени не является сверхурочной работой и компенсируется предоставлением дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день.

Категории работников, которым не устанавливается ненормированный рабочий день, определяются Правительством Республики Беларусь или уполномоченным им органом (ст.118¹ ТК).

Перечень категорий работников, которым не устанавливается ненормированный рабочий день, приведен в постановлении Совета Министров Республики Беларусь от 10.12.2007 № 1695.

Требования к содержанию и условиям трудового договора изложены в ст.19 ТК. Так, в частности, трудовой договор должен содержать указание на режим труда и отдыха, если он в отношении данного работника отличается от общих правил, установленных у нанимателя. То есть условие об установлении работнику ненормированного режима работы должно содержаться в трудовом договоре (дополнении к трудовому договору).

Работникам с ненормированным рабочим днем наниматель устанавливает дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней.

Обратите внимание! Условия о ненормированном рабочем дне, предоставлении отпуска за ненормированный рабочий день, его конкретная продолжительность должны быть оговорены в трудовом договоре работника при приеме на работу с ненормированным рабочим днем, а в случае установления ненормированного рабочего дня впоследствии - оформлены в соответствии с законодательством дополнительным соглашением к трудовому договору.

Порядок, условия предоставления и продолжительность этого отпуска определяются коллективным или трудовым договором, нанимателем, а в отношении работников бюджетных организаций и иных организаций, получающих субсидии, работники которых приравнены по оплате труда к работникам бюджетных организаций, - Правительством Республики Беларусь (ст.158 ТК).

Справочно Порядок предоставления дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день в бюджетных организациях установлен постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 18.03.2008 № 408 «О предоставлении дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день».

Дополнительный отпуск за продолжительный стаж работы

Работникам, имеющим продолжительный стаж работы в одной организации, отрасли, наниматель может устанавливать дополнительный отпуск за продолжительный стаж работы до 3 календарных дней.

Порядок, условия предоставления и продолжительность этого отпуска определяются коллективным или трудовым договором, нанимателем (ст.159 ТК).

Значит, предоставление дополнительного отпуска за продолжительный стаж работы в соответствии со ст.158 ТК является правом нанимателя.

Справочно Законом Республики Беларусь от 14.06.2003 № 204-З «О государственной службе в Республике Беларусь» установлено, что государственному служащему после 5 лет стажа государственной службы предоставляется дополнительный трудовой отпуск продолжительностью 2 календарных дня, после 10 лет стажа государственной службы - 4 календарных дня (п.2 ст.50). Данная норма обязательна для нанимателя.

Дополнительные поощрительные отпуска

Дополнительные поощрительные отпуска могут устанавливаться коллективным договором, соглашением или нанимателем всем работникам, отдельным их категориям (по специальностям и видам производств, работ, структурных подразделений), а персонально - трудовым договором (ст.160 ТК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 28 января 2020 г. слово «специальностям» исключено из ст.160 ТК Законом № 219-З.

Как видим, продолжительность дополнительного поощрительного отпуска ТК не установлена, а его предоставление - это право, а не обязанность нанимателя.

Вместе с тем подп.2.5 п.2 Декрета Президента Республики Беларусь от 26.07.1999 № 29 «О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений, укреплению трудовой и исполнительской дисциплины» (далее - Декрет № 29) установлено, что контракт, заключенный с работником, должен предусматривать дополнительные меры стимулирования труда, в том числе предоставление дополнительного поощрительного отпуска с сохранением заработной платы до 5 календарных дней. То есть предоставление этого отпуска является не правом, а обязанностью нанимателя в случае, если с работником заключен контракт.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 12 апреля 2020 г. п.2 Декрета № 29 исключен Декретом Президента Республики Беларусь от 09.04.2020 № 1. Комментарий см. здесь. С 28 января 2020 г. следует руководствоваться п.3 части первой ст.2612 ТК.

На сумму оплаты дополнительных отпусков следует исчислить взносы в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь

Объектом для начисления обязательных страховых взносов в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь (далее - ФСЗН) для работодателей и работающих граждан являются выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем видов выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в ФСЗН, утверждаемым Советом Министров Республики Беларусь (ст.2 Закона Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь»). С 1 января 2015 г. обязательные страховые взносы в ФСЗН для работодателей и работающих граждан начисляются на выплаты, предусмотренные в абзаце 2 ст.2 Закона № 138-XIII, не превышающие пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь. Данная норма установлена подп.1.5 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 08.12.2014 № 570 «О совершенствовании пенсионного обеспечения».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 13 января 2017 г. коллизия нормативных актов, существовавшая в период с 01.01.2015 по 12.01.2017, устранена изменениями, внесенными Законом Республики Беларусь от 09.01.2017 № 14-З в абзац 2 ст.2 Закона № 138-XIII. С 2 июля 2017 г. Указ № 570 утратил силу Указом Президента Республики Беларусь от 29.06.2017 № 233 «О пенсионном обеспечении отдельных категорий граждан».

Следовательно, суммы оплаты дополнительных отпусков признаются объектом для начисления страховых взносов в ФСЗН.

На суммы оплаты дополнительных отпусков начисляются взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Объектом для начисления страховых взносов являются выплаты всех видов, начисленные в пользу лиц, подлежащих обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме предусмотренных Перечнем выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.01.1999 № 115 (п.2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 10.10.2003 № 1297).

Следовательно, сумма оплаты дополнительных отпусков будет объектом для начисления взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Суммы оплаты дополнительных отпусков облагаются подоходным налогом

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц признаются, в частности, доходы, полученные плательщиками от источников в Республике Беларусь (п.1 ст.153 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

Согласно подп.1.6 п.1 ст.154 НК к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь относятся, в частности, вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, включая денежные вознаграждения и надбавки за особые условия работы (службы), выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие), получаемые плательщиками от белорусских организаций, белорусских индивидуальных предпринимателей (нотариусов, осуществляющих нотариальную деятельность в нотариальном бюро, адвокатов), представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь, представительств и органов межгосударственных образований в Республике Беларусь, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих плательщиков обязанности или откуда производились выплаты этих вознаграждений.

В п.2 ст.153 НК перечислены доходы, которые не признаются объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц. В этом пункте оплата дополнительных отпусков не поименована.

Перечень доходов, освобождаемых от подоходного налога, приведен в ст.163 НК.

От подоходного налога освобождаются не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей доходы, в том числе в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок (за исключением путевок, указанных в подп.1.10¹ п.1 ст.163 НК), получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в том числе пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей, - в размере, не превышающем 13 190 000 бел. руб., от каждого источника в течение налогового периода. Приведенные положения не применяются в отношении доходов, указанных в подп.1.19¹ п.1 ст.163 НК (подп.1.19 п.1 ст.163 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. средства, получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в том числе пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей, не должны превышать 1 678 бел. руб. от каждого источника в течение налогового периода (подп.1.19 п.1 ст.163 НК в редакции Закона Республики Беларусь от 18.10.2016 № 432-З). В 2018 году освобождаются от подоходного налога с физических лиц доходы, указанные в подп.1.19 п.1 ст.163 НК, получаемые от: • организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в том числе пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей, - в размере, не превышающем 1 847 бел. руб., от каждого источника в течение налогового периода; • иных организаций и индивидуальных предпринимателей - в размере, не превышающем 122 бел. руб., от каждого источника в течение налогового периода (абзац 10 п.1, приложение 9 к Указу Президента Республики Беларусь от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении»).

Если сумма социальных выплат в течение года превысит 13 190 000 бел. руб., то сумма превышения подлежит обложению в том отчетном периоде, в котором произошло это превышение.

Перечень доходов, указанный в подп.1.19 п.1 ст.163 НК, не исчерпывающий. Главным критерием, которым должен руководствоваться налоговый агент при решении вопроса о том, распространяется ли данная льгота на тот или иной доход, является непризнание дохода в качестве вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей.

Поскольку дополнительные отпуска на основании ст.150 ТК - это составная часть трудового отпуска, а суммы отпускных - объект обложения подоходным налогом, то оплату дополнительных отпусков нельзя подвести под действие подп.1.19 п.1 ст.163 НК.

Дополнительное подтверждение того, что отпускные облагаются подоходным налогом, - подп.3.1 п.3 ст.175 НК, согласно которому доходы за период нахождения плательщика в отпуске, исчисленные в одном месяце, но приходящиеся на другие месяцы (в том числе предыдущего или следующего календарного года), включаются в доходы месяца, за который они начислены.

Следовательно, суммы оплаты дополнительных отпусков работникам признаются объектом налогообложения подоходным налогом с физических лиц.

Ставка подоходного налога с физических лиц установлена в размере 13 %, если иное не определено ст.173 НК (п.1 ст.173 НК).

Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате.

Удержание у плательщика исчисленной суммы подоходного налога с физических лиц производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом плательщику, при фактической выплате указанных денежных средств плательщику либо по его поручению третьим лицам (п.8 ст.175 НК).

При налогообложении прибыли суммы оплаты дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством или предоставленных сверх размеров, установленных законодательством, не учитываются

При налогообложении прибыли не учитываются выплаты физическим лицам, работающим в организациях по трудовым договорам, в денежной и натуральной формах, не предусмотренные законодательством или сверх размеров, предусмотренных законодательством.

Не учитывается при налогообложении, в частности, оплата отпусков, которые могут предоставляться по коллективному, трудовому договору, нанимателем:

• дополнительных:

- за ненормированный рабочий день;

- за продолжительный стаж работы в одной организации;

• поощрительных.

Данная норма установлена подп.1.3 п.1 ст.131 НК.

Оплата поощрительного отпуска продолжительностью до 5 дней согласно Декрету № 29, предоставление которого является обязанностью нанимателя, при налогообложении прибыли учитывается.

По мнению автора, оплата дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней работникам, которым в соответствии со ст.118¹ ТК в организации установлен ненормированный рабочий день, также учитывается при налогообложении. Это мнение основывается на том, что в ст.158 ТК сказано, что наниматель устанавливает этот отпуск, а не «вправе устанавливать», как в ст.159 ТК в отношении отпусков за продолжительный стаж работы и в ст.160 ТК в отношении поощрительных отпусков (письмо Министерства экономики Республики Беларусь 21.05.2009 № 26-10/2613 «Об отнесении затрат на себестоимость»: расходы по оплате дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней учитываются в составе себестоимости продукции (работ, услуг) по элементу "Затраты на оплату труда"»).

Вместе с тем в письме Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30.04.2009 № 03-02-12/814 «Об отнесении на затраты среднего заработка, сохраняемого за время дополнительных отпусков» сказано, что право нанимателя устанавливать работнику дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день определено в ст.118¹ ТК.

Согласно данной статье работа в ненормированном режиме возможна при необходимости по письменному или устному приказу (распоряжению) нанимателя. Следовательно, наниматель вправе, а не обязан определять необходимость работы работника в ненормированном режиме. В случае установления работнику ненормированного режима работы, наниматель компенсирует переработку предоставлением ему дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день.

На этом основании организации не вправе включать расходы на оплату дополнительных отпусков в состав затрат на оплату труда.

В письме Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 30.04.2009 № 2-2-23/10744 «О налогообложении» указано, что поскольку ст.158 и 159 ТК установлено, что дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней, за продолжительный стаж работы продолжительностью до 3 календарных дней предоставляются работникам за счет собственных средств организации, то они в состав затрат, учитываемых при налогообложении, не включаются.

В настоящее время из ст.158-160 ТК исключена норма, согласно которой дополнительные отпуска предоставлялись за счет «собственных средств организации». В остальном нормы ст.158-160 ТК изменений не претерпели.

Однако до настоящего времени однозначного ответа на данный вопрос нет.

Выплаты социального характера в бухгалтерском учете отражаются в составе прочих расходов по текущей деятельности

При отражении в бухгалтерском учете оплаты дополнительных отпусков следует руководствоваться:

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50).

Оплата отпусков, предоставляемых сверх норм, установленных законодательством, носит характер социальной выплаты.

Выплаты социального характера, и в частности, материальная помощь работникам организации, вознаграждения по итогам работы за год, включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности организации (п.13 Инструкции № 102).

Поэтому оплату предоставляемых работникам дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством или сверх размеров, установленных законодательством, следует отражать в составе прочих расходов по текущей деятельности.

Выплаты социального характера отражаются в бухгалтерском учете на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности». На этом же субсчете следует отражать начисленные от указанных сумм взносы в ФСЗН и Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах» (далее - Белгосстрах).

Так, согласно Инструкции № 50:

• отчисления на социальное страхование и обеспечение, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (п.54);

• взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (п.59).

Таким образом, при начислении отпускных в бухгалтерском учете должны быть сделаны записи:

07.05.2015

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»