Материал помещен в архив

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ ОТПУСКА: БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В 2018 ГОДУ

Ситуация В коммерческой организации коллективным договором предусмотрено предоставление работникам дополнительных отпусков: • за ненормированный рабочий день; • за продолжительный стаж работы; • поощрительных отпусков. Учитываются ли расходы на оплату таких отпусков при налогообложении прибыли? Начисляются ли страховые взносы на оплату указанных отпусков? Удерживается ли подоходный налог с сумм таких отпускных? Как отражаются в бухгалтерском учете расходы на оплату дополнительных отпусков?

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Виды отпусков

Под отпуском понимается освобождение от работы по трудовому договору на определенный период для отдыха и иных социальных целей с сохранением прежней работы и заработной платы в случаях, предусмотренных Трудовым кодексом Республики Беларусь (далее - ТК).

Работникам предоставляются следующие виды отпусков:

• трудовые отпуска:

- основной отпуск;

- дополнительные отпуска;

• социальные отпуска:

- по беременности и родам;

- по уходу за детьми;

- в связи с получением образования;

- в связи с катастрофой на Чернобыльской АЭС;

- по уважительным причинам личного и семейного характера (ст.150 ТК).

Таким образом, дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день, за продолжительный стаж работы и поощрительные отпуска включаются в трудовой отпуск.

Трудовым кодексом предусмотрены следующие виды дополнительных отпусков:

• за работу с вредными и (или) опасными условиями труда (ст.157);

• за особый характер работы (ст.157);

• за ненормированный рабочий день (ст.158);

• за продолжительный стаж работы (ст.159);

• поощрительные отпуска (ст.160).

Дополнительные отпуска за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы

Дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда предоставляется работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, на основании аттестации рабочих мест по условиям труда.

Работникам, труд которых связан с особенностями выполнения работы, предоставляется дополнительный отпуск за особый характер работы.

Порядок, условия предоставления указанных дополнительных отпусков и их продолжительность, а также порядок проведения аттестации рабочих мест по условиям труда утверждаются Правительством Республики Беларусь по согласованию с Президентом Республики Беларусь (ст.157 ТК). Так, порядок предоставления таких дополнительных отпусков установлен постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 19.01.2008 № 73 «О дополнительных отпусках за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и особый характер работы» (далее - постановление № 73).

Справочно Положение о порядке проведения аттестации рабочих мест по условиям труда утверждено постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 22.02.2008 № 253. Инструкция по оценке условий труда при аттестации рабочих мест по условиям труда утверждена постановлением Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 22.02.2008 № 35.

Дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда предоставляется работникам на основании аттестации рабочих мест по условиям труда в зависимости от класса (степени) вредности или опасности условий труда продолжительностью согласно приложению 1 к постановлению № 73 (подп.1.1 п.1 постановления № 73).

Дополнительный отпуск за особый характер работы предоставляется категориям работников, поименованным в подп.1.2 п.1 постановления № 73. Продолжительность таких отпусков установлена в приложениях 2-9 к постановлению № 73.

Продолжительность дополнительного отпуска за особый характер работы уже определена с учетом вредных и (или) опасных условий труда, поэтому для его предоставления проведения аттестации рабочих мест по условиям труда не требуется.

Справочно Дополнительно см. материал «Дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы: условия и порядок предоставления».

Дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день

Ненормированный рабочий день - особый режим работы, в соответствии с которым отдельные работники могут при необходимости эпизодически по письменному или устному приказу (распоряжению), постановлению нанимателя или по своей инициативе с ведома нанимателя или уполномоченного должностного лица нанимателя выполнять свои трудовые обязанности за пределами установленной нормы продолжительности рабочего времени. Возможная в связи с этим переработка сверх нормы рабочего времени не является сверхурочной работой и компенсируется предоставлением дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день.

Категории работников, которым не устанавливается ненормированный рабочий день, определяются Правительством Республики Беларусь или уполномоченным им органом (ст.118¹ ТК).

Перечень категорий работников, которым не устанавливается ненормированный рабочий день, приведен в постановлении Совета Министров Республики Беларусь от 10.12.2007 № 1695.

Требования к содержанию и условиям трудового договора изложены в ст.19 ТК. Так, в частности, трудовой договор должен содержать указание на режим труда и отдыха, если он в отношении данного работника отличается от общих правил, установленных у нанимателя. То есть условие об установлении работнику ненормированного режима работы должно содержаться в трудовом договоре (дополнении к нему).

Работникам с ненормированным рабочим днем наниматель устанавливает дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней (часть первая ст.158 ТК).

Условия о ненормированном рабочем дне, предоставлении отпуска за ненормированный рабочий день, его конкретная продолжительность должны быть оговорены в трудовом договоре работника при приеме на работу с ненормированным рабочим днем, а в случае установления ненормированного рабочего дня впоследствии - оформлены в соответствии с законодательством дополнительным соглашением к трудовому договору.

Порядок, условия предоставления и продолжительность этого отпуска определяются коллективным или трудовым договором, нанимателем, а в отношении работников бюджетных организаций и иных организаций, получающих субсидии, работники которых приравнены по оплате труда к работникам бюджетных организаций, - Правительством Республики Беларусь (часть вторая ст.158 ТК).

Справочно Порядок предоставления дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день в бюджетных организациях установлен постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 18.03.2008 № 408 «О предоставлении дополнительного отпуска за ненормированный рабочий день».

Дополнительный отпуск за продолжительный стаж работы

Работникам, имеющим продолжительный стаж работы в одной организации, отрасли, наниматель может устанавливать дополнительный отпуск за продолжительный стаж работы до 3 календарных дней.

Порядок, условия предоставления и продолжительность этого отпуска определяются коллективным или трудовым договором, нанимателем (ст.159 ТК).

То есть предоставление дополнительного отпуска за продолжительный стаж работы в соответствии со ст.158 ТК является правом нанимателя.

Справочно Законом Республики Беларусь от 14.06.2003 № 204-З «О государственной службе в Республике Беларусь» установлено, что государственному служащему после 5 лет стажа государственной службы предоставляется дополнительный трудовой отпуск продолжительностью 2 календарных дня, после 10 лет стажа государственной службы - 4 календарных дня (п.2 ст.50). Данная норма обязательна для нанимателя.

Дополнительные поощрительные отпуска

Дополнительные поощрительные отпуска могут устанавливаться коллективным договором, соглашением или нанимателем всем работникам, отдельным их категориям (по специальностям и видам производств, работ, структурных подразделений), а персонально - трудовым договором (ст.160 ТК).

Как видим, обязанность предоставления и продолжительность дополнительного поощрительного отпуска ТК не установлена. Его предоставление - это право, а не обязанность нанимателя.

Вместе с тем подп.2.5 п.2 Декрета Президента Республики Беларусь от 26.07.1999 № 29 «О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений, укреплению трудовой и исполнительской дисциплины» (далее - Декрет № 29) установлено, что контракт, заключенный с работником, должен предусматривать дополнительные меры стимулирования труда, в том числе предоставление дополнительного поощрительного отпуска с сохранением заработной платы до 5 календарных дней.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 12 апреля 2020 г. п.2 Декрета № 29 исключен Декретом Президента Республики Беларусь от 09.04.2020 № 1. Комментарий см. здесь.

То есть предоставление этого отпуска является не правом, а обязанностью нанимателя в случае, если с работником заключен контракт.

Учет расходов на оплату дополнительных отпусков при налогообложении прибыли

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

При налогообложении не учитывается оплата дополнительных отпусков за:

• ненормированный рабочий день;

• продолжительный стаж работы в одной организации;

• поощрительных отпусков, за исключением дополнительных поощрительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена актами Президента Республики Беларусь (подп.1.7² п.1 ст.131 НК).

Положения подп.1.7² п.1 ст.131 НК распространяются также на выплату в соответствии с законодательством денежной компенсации за неиспользованные дни указанных дополнительных отпусков.

Таким образом, в состав затрат, учитываемых при налогообложении, включаются только затраты на оплату дополнительных поощрительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена актами Президента Республики Беларусь.

Декретом № 29 предусмотрено предоставление дополнительного поощрительного отпуска с сохранением заработной платы до 5 календарных дней (подп.2.5 п.2).

Следовательно, расходы на оплату дополнительных поощрительных отпусков, предоставляемых в соответствии с Декретом № 29, учитываются при налогообложении прибыли.

Затраты на оплату дополнительных поощрительных отпусков, предоставляемых в соответствии со ст.160 ТК по инициативе нанимателя, не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку не являются дополнительными поощрительными отпусками, обязанность предоставления которых установлена актами Президента Республики Беларусь.

Справочно При налогообложении прибыли учитываются расходы на оплату дополнительных отпусков за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы, предоставляемых работникам по результатам аттестации, на основании подп.1.73 п.1 ст.131 НК.

Согласно подп.1.7³ п.1 ст.131 НК при налогообложении не учитываются расходы организации на оплату единовременных выплат (материальная помощь, пособие) на оздоровление, за исключением установленной законодательными актами, постановлениями Совета Министров Республики Беларусь.

Поскольку порядок предоставления и продолжительность таких отпусков установлены постановлением Совета Министров Республики Беларусь, то расходы на их оплату учитываются при налогообложении прибыли.

Для наглядности приведем таблицу.

На суммы оплаты дополнительных отпусков следует исчислить взносы в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь

Объектом для начисления обязательных страховых взносов в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь (далее - фонд) для работодателей и работающих граждан являются выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в бюджет фонда, утверждаемым Советом Министров Республики Беларусь, но не выше пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь (ст.2 Закона Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 21 января 2022 г. объект для начисления обязательных страховых взносов для работодателей и работающих граждан - выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем выплат, на которые не начисляются взносы на государственное социальное страхование, в том числе на профессиональное пенсионное страхование, в бюджет фонда и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах, устанавливаемым Совмином, но не выше пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом (абз.2 п.1 ст.4 Закона от 15.07.2021 № 118-З «О взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь»). Комментарии см. здесь.

Перечень выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию, в том числе по профессиональному пенсионному страхованию, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 25.01.1999 № 115 (далее - Перечень № 115).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2022 г. постановлением Совмина от 28.12.2021 № 763 постановление № 115 дополнено перечнем выплат, на которые не начисляются взносы на государственное социальное страхование, в том числе на профессиональное пенсионное страхование, в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах». Комментарий см. здесь.

Перечень № 115 не содержит такого вида выплат, как оплата дополнительных отпусков.

Следовательно, суммы оплаты дополнительных отпусков признаются объектом для начисления страховых взносов в ФСЗН.

На суммы оплаты дополнительных отпусков начисляются взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Объектом для начисления страховых взносов являются выплаты всех видов, начисленные в пользу лиц, подлежащих обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, по всем основаниям независимо от источников финансирования, кроме выплат, предусмотренных Перечнем № 115 (п.2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 10.10.2003 № 1297).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 21 января 2022 г. следует руководствоваться п.2 Положения № 1297 с учетом изменений, внесенных постановлением Совмина от 04.12.2021 № 694.

Следовательно, сумма оплаты дополнительных отпусков является объектом для начисления взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Суммы оплаты дополнительных отпусков облагаются подоходным налогом

Объектом обложения подоходным налогом с физических лиц признаются, в частности, доходы, полученные плательщиками от источников в Республике Беларусь (подп.1.1 п.1 ст.153 НК).

К доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, относятся в том числе вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, включая денежные вознаграждения и надбавки за особые условия работы (службы), выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие), получаемые плательщиками от белорусских организаций, белорусских индивидуальных предпринимателей (нотариусов, осуществляющих нотариальную деятельность в нотариальном бюро, адвокатов), иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, представительств иностранных организаций, открытых в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих плательщиков обязанности или откуда производились выплаты этих вознаграждений (подп.1.6 п.1 ст.154 НК).

В п.2 ст.153 НК перечислены доходы, которые не признаются объектом обложения подоходным налогом с физических лиц. В этом пункте оплата дополнительных отпусков не поименована.

Перечень доходов, освобождаемых от подоходного налога, приведен в ст.163 НК.

Согласно подп.1.19 п.1 ст.163 НК от подоходного налога освобождаются не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей доходы, в том числе в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок (за исключением путевок, указанных в подп.1.10¹ п.1 ст.163 НК), получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в том числе пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей, - в размере, не превышающем 1 678 бел. руб. от каждого источника в течение налогового периода. Приведенные положения не применяются в отношении доходов, указанных в подп.1.19¹ п.1 ст.163 НК.

Обратите внимание! В 2018 году размер таких средств, подлежащих освобождению от подоходного налога с физических лиц согласно подп.1.19 п.1 ст.163 НК, установлен абзацем 10 п.1, приложением 9 к Указу Президента Республики Беларусь от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении» и составляет не более 1 847 бел. руб.

Таким образом, если сумма социальных выплат в течение года превысит 1 847 бел. руб., то сумма превышения подлежит обложению в том отчетном периоде, в котором произошло это превышение.

Перечень доходов, указанный в подп.1.19 п.1 ст.163 НК, не исчерпывающий. Главным критерием, которым должен руководствоваться налоговый агент при решении вопроса о том, распространяется ли данная льгота на тот или иной доход, является непризнание дохода в качестве вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей.

Поскольку дополнительные отпуска на основании ст.150 ТК - это составная часть трудового отпуска, а суммы отпускных - объект обложения подоходным налогом, то оплату дополнительных отпусков нельзя подвести под действие подп.1.19 п.1 ст.163 НК.

Следовательно, суммы оплаты дополнительных отпусков работникам признаются объектом обложения подоходным налогом с физических лиц.

Ставка подоходного налога с физических лиц установлена в размере 13 %, если иное не определено ст.173 НК (п.1 ст.173 НК).

Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате.

Удержание у плательщика исчисленной суммы подоходного налога с физических лиц производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом плательщику, при фактической выплате указанных денежных средств плательщику либо по его поручению третьим лицам (п.8 ст.175 НК).

Бухгалтерский учет расходов на оплату отпусков

При отражении в бухгалтерском учете сумм оплаты отпусков следует руководствоваться:

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50).

Себестоимость продукции включает в себя затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат (п.8 Инструкции № 102).

Поэтому оплата основных отпусков, а также дополнительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена Президентом Республики Беларусь или постановлениями Совета Министров Республики Беларусь, включается в себестоимость и отражается на счетах ее учета.

Оплата отпусков, предоставляемых по инициативе нанимателя или сверх норм, установленных законодательством, носит характер социальной выплаты.

Выплаты социального характера включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности организации (п.13 Инструкции № 102).

Поэтому оплату предоставляемых работникам дополнительных отпусков, не предусмотренных законодательством или сверх размеров, установленных законодательством, следует отражать в составе прочих расходов по текущей деятельности.

Выплаты социального характера отражаются в бухгалтерском учете на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности». На этом же субсчете следует отражать начисленные от указанных сумм взносы в ФСЗН и Белгосстрах.

Так, согласно Инструкции № 50:

• отчисления на социальное страхование и обеспечение, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (п.54);

• взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (п.59).

Таким образом, при начислении отпускных в бухгалтерском учете должны быть сделаны записи:

15.05.2018

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»