Материал помещен в архив

ИНВЕСТИЦИОННЫЙ ВЫЧЕТ В 2019 ГОДУ.
Комментарий к подпункту 2.2 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Республики Беларусь

Что такое инвестиционный вычет

С 2014 года плательщик имеет право включить в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) часть первоначальной стоимости основных средств, а также часть сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией (далее - стоимость вложений в реконструкцию). Такие суммы признаются инвестиционным вычетом. Причем он имеет место только в налоговом учете, в бухгалтерском учете его начисление не отражается.

Иными словами, инвестиционный вычет является государственной преференцией, выраженной в необычной форме, - не путем предоставления освобождений, а путем дозволенного завышения затрат на сумму, определяемую в соответствии с установленным порядком.

Инвестиционный вычет - это право плательщика, его можно не применять. Порядок его применения в 2019 году регулируется нормами подп.2.2 п.2 ст.170 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. следует руководствоваться НК с изменениями, внесенными Законом от 30.12.2022 № 230-З.

Если плательщик решил применить инвестиционный вычет, то сделать это можно однократно. Относительно одного и того же объекта основных средств, используемого в предпринимательской деятельности, инвестиционный вычет может быть применен плательщиком повторно только в отношении стоимости вложений в реконструкцию, ранее не принятой для расчета инвестиционного вычета.

Размеры инвестиционного вычета

По зданиям, сооружениям и устройствам передаточным, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию размер инвестиционного вычета составляет не более 15 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию) (абзац 2 части второй подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Справочно До 2019 года этот предельный размер составлял 10 %.

По машинам и оборудованию, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию, по транспортным средствам и стоимости вложений в их реконструкцию - не более 30 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию) (абзац 3 части второй подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Справочно До 2019 года этот предельный размер составлял 20 %.

Размер инвестиционного вычета может быть выбран любым в пределах указанных ограничений.

Новые размеры инвестиционного вычета применяются по основным средствам, по которым право на применение инвестиционного вычета наступило с 1 января 2019 г.

Что относится к основным средствам для целей инвестиционного вычета

Для целей определения инвестиционного вычета по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности, по которым применяется инвестиционный вычет:

• к зданиям относятся основные средства (их части), определенные в качестве зданий по законодательству, регулирующему нормативные сроки службы основных средств;

• к устройствам передаточным относятся основные средства (их части), определенные в качестве устройств передаточных по законодательству, регулирующему нормативные сроки службы основных средств;

• к сооружениям относятся основные средства (их части), определенные в качестве сооружений по законодательству, регулирующему нормативные сроки службы основных средств;

• к машинам и оборудованию, транспортным средствам относятся основные средства, определенные в качестве машин и оборудования, средств транспортных по законодательству, регулирующему нормативные сроки службы основных средств (часть пятая подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Справочно Законодательным актом, который регулирует нормативные сроки службы основных средств, является постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 30.09.2011 № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь».

Что такое «стоимость вложений в реконструкцию»

С 1 января 2019 г. к стоимости вложений в реконструкцию относятся фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) зданий, сооружений, передаточных устройств, машин и оборудования, транспортных средств, которые увеличили в бухгалтерском учете первоначальную стоимость этих основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.

Таким образом, это вся сумма, относимая с кредита счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в дебет счета 01 «Основные средства».

До 2019 года к стоимости вложений в реконструкцию относилась только стоимость работ по реконструкции (модернизации, реставрации) зданий, сооружений, устройств передаточных, машин и оборудования, транспортных средств (включая стоимость материалов, использованных при их проведении), иных работ, которая увеличила в бухгалтерском учете первоначальную стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.

Следовательно, стоимость вложений в реконструкцию при исчислении инвестиционного вычета принималась ранее не в размере стоимости реконструкции, отражаемой в бухгалтерском учете записью: Д-т 01 - К-т 08, а в сумме стоимости работ (включая стоимость материалов, использованных при проведении реконструкции, модернизации, реставрации).

Например, инвестиционный вычет не мог быть применен к процентам по кредитам и займам, курсовым разницам, суммам переоценки.

При этом в целях применения инвестиционного вычета к материалам не относилось оборудование к установке. Вместе с тем инвестиционный вычет мог быть применен к первоначальной стоимости оборудования, принятого на учет как отдельный инвентарный объект основных средств.

С учетом изложенного с 1 января 2019 г. стоимость вложений в реконструкцию - понятие более простое и нетрудоемкое для определения.

По каким основным средствам не применяется инвестиционный вычет

Применение инвестиционного вычета имеет ряд исключений. Так, инвестиционный вычет не применяется к:

• зданиям жилых объектов (кроме общежитий), зданиям культурно-развлекательных (ночных) клубов, зданиям, используемым для осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса, зданиям гостиниц и другим зданиям для краткосрочного проживания (кроме относящихся к объектам придорожного сервиса), зданиям сборно-разборным и передвижным (абзац 2 части пятой подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

До 2019 года инвестиционный вычет не применялся к зданиям, предназначенным и (или) используемым для общественного питания (кроме столовых при организациях и учреждениях). Следовательно, по таким зданиям, по которым право на инвестиционный вычет наступило в 2019 году, инвестиционный вычет применим;

• сооружениям мест отдыха и зоопарков, сооружениям для стоянки или парковки автомобилей (абзац 4 части пятой подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

До 2019 года инвестиционный вычет не применялся к сооружениям спортивным. Следовательно, по таким сооружениям, по которым право на инвестиционный вычет наступило в 2019 году, инвестиционный вычет может быть применен;

• машинам и оборудованию, транспортным средствам, которые предназначены и (или) используются для осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса;

• легковым автомобилям, кроме относимых к специальным, а также используемых для оказания услуг такси (абзац 3 части второй подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Справочно Специальный легковой автомобиль - легковой автомобиль, предназначенный для выполнения возложенных на юридическое лицо задач и функций, укомплектованный специальным технологическим оборудованием и (или) имеющий специальные световые и (или) звуковые сигналы, надписи и (или) цветографическую окраску, а также легковые автомобили оперативного назначения. Перечень специальных легковых автомобилей содержится в постановлении Совета Министров Республики Беларусь от 21.09.2001 № 1398.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 30 сентября 2023 г. действует перечень специальных легковых автомобилей согласно приложению 1 к Указу от 26.06.2023 № 191.

В вышеперечисленных случаях инвестиционный вычет не применяется ни к первоначальной стоимости основных средств, ни к стоимости их вложений в реконструкцию.

В НК оговорены также иные случаи, когда инвестиционный вычет не применяется к первоначальной стоимости и к стоимости вложений в реконструкцию. Нельзя применить инвестиционный вычет:

• по основным средствам, приобретенным за счет средств, безвозмездно поступающих в рамках целевого финансирования из республиканского и местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, инвестиционных фондов, сформированных в соответствии с актами Президента Республики Беларусь, бюджета Союзного государства (абзацы 4, 7 части шестой подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Новацией 2019 года является невозможность применения инвестиционного вычета к первоначальной стоимости и к стоимости вложений в реконструкцию основных средств, приобретенных за счет средств, безвозмездно поступающих в рамках целевого финансирования из инвестиционных фондов, сформированных в соответствии с актами Президента Республики Беларусь;

• по основным средствам, используемым (полностью или частично) или предназначенным для использования (полностью или частично) в деятельности, по которой организация не уплачивает налог на прибыль в связи с применением особых режимов налогообложения (абзацы 5, 8 части шестой подп.2.2 п.2 ст.170 НК);

• по основным средствам, принятым плательщиком в качестве объекта по договорам доверительного управления (абзац 6 части шестой подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Случаи, когда инвестиционный вычет не применяется только к первоначальной стоимости основных средств

Инвестиционный вычет не применяется только к первоначальной стоимости основных средств:

• принятых плательщиком к бухгалтерскому учету в качестве объекта по договорам аренды (финансовой аренды (лизинга)), иного возмездного или безвозмездного пользования, в качестве взноса (вклада) в уставный фонд (простое товарищество);

• полученных безвозмездно либо первоначальная стоимость которых сформирована (полностью или частично) за счет безвозмездно принятых затрат, произведенных при создании объектов (абзацы 1, 2 части шестой подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Пример 1 Республиканское унитарное предприятие безвозмездно приняло от заказчика (застройщика) сумму затрат на строительство объекта инженерной инфраструктуры. Инвестиционный вычет к первоначальной стоимости объекта инженерной инфраструктуры не применяется, в том числе если данный объект частично достроен РУП.

Вместе с тем к стоимости вложений в реконструкцию таких основных средств может быть применен инвестиционный вычет.

Пример 2 Организация безвозмездно получила от другой организации основное средство. Была осуществлена его реконструкция. К первоначальной стоимости основного средства инвестиционный вычет не применяется, к стоимости вложений в реконструкцию - может быть применен.

Пример 3 Организация приняла основное средство в качестве вклада в уставный фонд. Осуществлена его модернизация. К первоначальной стоимости основного средства инвестиционный вычет не применяется, к стоимости вложений в модернизацию - может быть применен.

В 2019 году из НК исключено положение о том, что стоимость имущества, полученного при ликвидации (частичной ликвидации) основного средства, от первоначальной стоимости и (или) стоимости вложений в реконструкцию которого исчислены и включены в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) инвестиционный вычет или до 1 января 2014 г. часть первоначальной стоимости основного средства (его части), не может быть учтена плательщиком в составе первоначальной стоимости и (или) стоимости вложений в реконструкцию иных объектов основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, для целей исчисления инвестиционного вычета.

Вместе с тем сохранилось положение о том, что применительно к одному и тому же объекту основных средств, используемому в предпринимательской деятельности, инвестиционный вычет может быть применен плательщиком повторно только в отношении стоимости вложений в реконструкцию, ранее не принятой для расчета инвестиционного вычета.

Таким образом, стоимость имущества, полученного при ликвидации (частичной ликвидации) основного средства, от первоначальной стоимости и (или) стоимости вложений в реконструкцию которого исчислен и включен в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) инвестиционный вычет, не может быть учтена плательщиком в составе стоимости вложений в реконструкцию этого же объекта основного средства, для целей исчисления инвестиционного вычета.

Справочно Одновременно следует иметь в виду, что на основании разъяснений специалистов МНС (онлайн-конференция БелТА 30.03.2015 «Налогообложение прибыли организаций в 2015 году») инвестиционный вычет по объектам основных средств, обнаруженным и отраженным в бухгалтерском учете организации по результатам проведения инвентаризации, не применяется.

Момент применения инвестиционного вычета

Сумма инвестиционного вычета включается в затраты по производству и реализации в отчетном периоде, на который приходится месяц:

• с которого в соответствии с законодательством начато начисление амортизации основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, указанных в части второй подп.2.2 п.2 ст.170 НК;

• в котором стоимость вложений в реконструкцию увеличила в бухгалтерском учете первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности (часть третья подп.2.2 п.2 ст.170 НК).

Начисление амортизации линейным и нелинейным способами производится по вновь введенным в эксплуатацию основным средствам - с первого числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию (п.34 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6).

Если активы приняты к бухгалтерскому учету в составе основных средств, но их фактическая эксплуатация не начата по причинам производственного и иного характера, начисление амортизации линейным и нелинейным способами начинается с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации, в соответствии с назначением их использования в данной организации.

Начисление амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов производительным способом начинается с даты их ввода в эксплуатацию.

Пример 4 В январе 2019 г. введено в эксплуатацию построенное производственное здание. Установлен линейный способ начисления амортизации. Фактическая эксплуатация здания начата в марте 2019 г. Инвестиционный вычет может быть применен в апреле 2019 г.

Организации, за исключением банков, открытого акционерного общества «Банк развития Республики Беларусь» и небанковских кредитно-финансовых организаций, а также индивидуальные предприниматели вправе принять решение о неначислении амортизации по основным средствам и нематериальным активам, используемым ими в предпринимательской деятельности, за исключением основных средств, используемых при оказании жилищно-коммунальных и транспортных услуг населению, субсидируемых за счет бюджетных средств:

• с 1 января по 31 декабря 2018 г. - по всем или отдельным объектам основных средств и нематериальных активов;

• с 1 января 2019 г. - по объектам основных средств и нематериальных активов, предусмотренным бизнес-планами инвестиционных проектов по созданию или модернизации производств. Реализация названного права осуществляется до 31 декабря включительно года выхода этих производств на проектную мощность или достижения положительного финансового результата (наличие чистой прибыли), но не более 3 лет с даты ввода в эксплуатацию объектов основных средств и даты принятия к бухгалтерскому учету нематериальных активов.

При этом нормативные сроки службы и полезного использования таких объектов основных средств и нематериальных активов продлеваются на срок, равный периоду, в котором не производилось начисление амортизации (п.1 постановления Совета Министров Республики Беларусь от 30.10.2017 № 802 «О неначислении амортизации по основным средствам и нематериальным активам в 2018 и последующих годах»).

Обратите внимание! Согласно разъяснениям Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, данным в письме от 23.04.2015 № 2-2-10/00721 «О применении инвестиционного вычета», по используемым в предпринимательской деятельности объектам основных средств, по которым начисление амортизации плательщиком не начато, инвестиционный вычет применению не подлежит.

Воспользоваться правом применения инвестиционного вычета по таким основным средствам плательщик сможет в месяце, с которого (в котором) будет начато начисление амортизации.

Приостановление плательщиком начисления амортизации по объектам основных средств после применения инвестиционного вычета восстановления суммы инвестиционного вычета по таким объектам не влечет.

Следовательно, если организация не начисляла амортизацию по основным средствам в 2018 году, но в 2019 году начала начислять, то она вправе в 1-м месяце начисления амортизации применить инвестиционный вычет в порядке, установленном в 2019 году, то есть:

• в новых пределах - 15 и 30 %, а не 10 и 20 %;

• по тем зданиям и сооружениям, по которым в 2018 году был запрет на применение инвестиционного вычета, а в 2019 году он снят (по зданиям, предназначенным и (или) используемым для общественного питания, по сооружениям спортивным).

Порядок определения первоначальной стоимости основных средств

Первоначальная стоимость основных средств, к которой применяется инвестиционный вычет, определяется в соответствии с п.10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26. Так, первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая:

• стоимость приобретения основных средств;

• таможенные сборы и пошлины;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты по страхованию при доставке;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Справочно Кроме того, при определении первоначальной стоимости основных средств следует руководствоваться Инструкцией о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10.

Оформление решения о применении инвестиционного вычета

Применение инвестиционного вычета не нужно закреплять в учетной политике, достаточно распоряжения руководителя организации. Причем в отношении одних основных средств инвестиционный вычет можно применять, в отношении других - не применять.

Кроме того, как указывалось выше, плательщик самостоятельно определяет процент применения инвестиционного вычета. В НК даны предельные величины этого процента.

Инвестиционный вычет в бухгалтерском и налоговом учетах

Как уже отмечалось, инвестиционный вычет не отражается в бухгалтерском учете.

При этом сумма амортизации в налоговом и бухгалтерском учете равна, временных налогооблагаемых разниц и отложенного налогового обязательства не возникнет.

Пример 5 В январе 2019 г. введено в эксплуатацию и используется в производственной деятельности оборудование. Первоначальная стоимость оборудования - 2 400 руб. Срок службы - 5 лет (или 60 мес.). Амортизация начисляется линейным способом. С февраля 2019 г. начинается начисление амортизации в бухгалтерском учете. В феврале 2019 г. в налоговом учете применен инвестиционный вычет: 2 400 × 20 / 100 = 480 руб. В бухгалтерском учете величина ежемесячной амортизации равна 40 руб. (2 400 / 60 мес.). В налоговом учете ежемесячная амортизация, отражаемая в составе затрат, также составит 40 руб.

Косвенные затраты (в том числе общепроизводственные, общехозяйственные расходы), которые на основании первичных учетных документов непосредственно не могут быть отнесены к той или иной операции, распределяются между операциями пропорционально сумме выручки от реализации товаров, работ (услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, указанных в подп.3.18 п.3 ст.174 НК, уменьшенной на суммы налогов и сборов, исчисляемых из выручки, полученной по соответствующим операциям, или пропорционально иному критерию распределения, определенному согласно учетной политике организации, принятой для расчета себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). Такое распределение косвенных затрат производится нарастающим итогом с начала года (подп.2.2 п.2 ст.182 НК).

С 2019 года в НК конкретизировано, что к косвенным затратам относятся проценты по кредитам (займам) и инвестиционный вычет.

Справочно На основании разъяснений специалистов МНС такой порядок применялся и ранее.

Отражение инвестиционного вычета в налоговой декларации по налогу на прибыль

Сумма инвестиционного вычета отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль. Для его отражения отведена строка 2.1 части I данной декларации.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 19 февраля 2023 г. следует руководствоваться формой налоговой декларации по налогу на прибыль с изменениями, внесенными постановлением МНС от 23.02.2023 № 2.

Справочно Форму налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль (с отчетности за I квартал 2019 г.) см. здесь.

Участие инвестиционного вычета в определении убытка к переносу

С 2019 года под убытком (для целей переноса убытков на будущее) понимается превышение общей суммы затрат, учитываемых при налогообложении (за исключением суммы примененного в течение налогового периода инвестиционного вычета), и внереализационных расходов, указанных в подп.3.19, 3.26, 3.27, 3.40 и 3.41 п.3 ст.175 НК, над общей суммой выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, указанных в подп.3.18, 3.20, 3.21 и 3.35 п.3 ст.174 НК, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки и из внереализационных доходов, указанных в подп.3.18, 3.20 и 3.21 п.3 ст.174 НК (п.2 ст.183 НК).

Таким образом, при определении убытка к переносу за 2019 год из общей суммы затрат нужно исключить сумму инвестиционного вычета, примененного в 2019 году.

26.03.2019

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»