Материал помещен в архив

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ АККРЕДИТИВОВ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ ПЛАТЕЖЕЙ ПО ИМПОРТУ

Общие положения

Проведение импортером платежей в пользу нерезидента со счета, открытого в банке Республики Беларусь, по внешнеторговым операциям, осуществляемым в рамках внешнеторгового договора, предусматривающего импорт, до даты прекращения нерезидентом своих обязательств перед импортером по поставке товаров, передаче охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выполнению работ, оказанию услуг запрещено, за исключением наличия у импортера разрешения Национального банка РБ (п.1 постановления Правления Нацбанка РБ от 11.11.2008 № 165 «О порядке осуществления расчетов по внешнеторговым договорам, предусматривающим импорт».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 13 мая 2015 г. постановлением Правления Нацбанка РБ от 05.05.2015 № 277 утратило силу постановление № 165, соответственно, субъектам хозяйствования разрешено совершение авансовых платежей по внешнеторговым договорам.

Поскольку аккредитив является самостоятельным обязательством по отношению к обязательствам, вытекающим из договора купли-продажи или иного договора, в котором предусмотрена эта форма расчетов (часть третья ст.254 Банковского кодекса РБ, далее - БК), требования вышеуказанного постановления не распространяются на проведение импортерами платежей посредством аккредитивной формы расчетов (письмо Нацбанка РБ от 18.11.2008 № 31-14/1517 «О порядке осуществления расчетов по внешнеторговым договорам, предусматривающим импорт»).

Под аккредитивом понимается обязательство, в силу которого банк, действующий по поручению клиента-приказодателя (банк-эмитент), должен осуществить платеж получателю денежных средств (бенефициару) либо акцептовать и оплатить или учесть переводной вексель, выставленный бенефициаром, или дать полномочия другому банку (исполняющему банку) осуществить такой платеж либо акцептовать и оплатить или учесть переводной вексель, выставленный бенефициаром, если соблюдены все условия аккредитива. Аккредитив может исполняться посредством платежа по предъявлении, платежа с отсрочкой, акцепта и оплаты или учета переводного векселя.

Для передачи бенефициару уведомления о выставлении аккредитива банк-эмитент (исполняющий банк) может привлекать иной банк (авизующий банк).

Как было уже отмечено, аккредитив представляет собой самостоятельное обязательство по отношению к обязательствам, вытекающим из договора купли-продажи или иного договора, в котором предусмотрена эта форма расчетов. Для банков условия таких договоров не являются обязательными.

Аккредитив может быть безотзывным, подтвержденным, переводным, резервным (ст.255 БК).

Под безотзывным аккредитивом понимается аккредитив, который не может быть отменен или изменен без согласия бенефициара.

Аккредитив является безотзывным, если иное прямо не оговорено в его тексте.

Банк-эмитент обязан предоставить возмещение исполняющему банку, который осуществил платеж, принял обязательство платежа с отсрочкой, акцептовал и оплатил или учел переводной вексель при представлении документов, соответствующих по внешним признакам условиям аккредитива, а также принять такие документы.

По просьбе банка-эмитента исполняющий банк, участвующий в аккредитивной операции, может подтвердить безотзывный аккредитив (подтвержденный аккредитив). Такое подтверждение означает принятие исполняющим банком по отношению к обязательству банка-эмитента дополнительного обязательства осуществить платеж по аккредитиву, акцептовать и оплатить или учесть переводной вексель либо совершить иные действия в соответствии с условиями аккредитива. Банк, подтвердивший аккредитив, является подтверждающим банком.

Безотзывный аккредитив, подтвержденный исполняющим банком, не может быть изменен или отменен без согласия исполняющего банка.

Если аккредитивом предусмотрено использование его частями в установленные сроки и какая-либо часть не использована в установленный для нее срок, аккредитив становится недействительным как для этой части, так и для последующих частей, если иное не предусмотрено аккредитивом (ст.257 БК).

Под переводным аккредитивом понимается аккредитив, по которому по заявлению бенефициара банк-эмитент (исполняющий банк) может дать согласие иному лицу (иному бенефициару) на полное либо частичное исполнение аккредитива, если это допускается обязательством, с условием представления этим бенефициаром документов, указанных в аккредитиве.

Если аккредитив определен банком-эмитентом как переводный, он может быть переведен. Переводный аккредитив может быть переведен только один раз, если иное не оговорено в его тексте. Запрет на перевод аккредитива не означает запрета на уступку права требования причитающейся по нему суммы денежных средств (ст.258 БК).

Под резервным аккредитивом понимается аккредитив, по которому банк выдает независимое обязательство выплатить определенную сумму денежных средств бенефициару по его требованию (заявлению) или по требованию с представлением соответствующих условиям аккредитива документов, указывающих, что платеж причитается вследствие неисполнения приказодателем какого-либо обязательства или наступления какого-либо обстоятельства (события).

К резервному аккредитиву применяются положения БК, относящиеся к банковской гарантии, если иное не предусмотрено условиями аккредитива (ст.259 БК).

Аккредитив считается международным, если одна из сторон, участвующих в расчетах по аккредитиву, является нерезидентом. При осуществлении операций по международным аккредитивам стороны руководствуются нормами международных договоров, международными правилами и обычаями в сфере аккредитивов, а также нормами применимого к международным аккредитивам права.

Если сторонами не определено иное, то применимым к международным аккредитивам правом в отношениях между банком-эмитентом и приказодателем, банком-эмитентом и авизующим или исполняющим банком, а также авизующим или исполняющим банком и бенефициаром является право государства банка-эмитента (ст.266 БК).

Бухгалтерский учет

Аккредитивы открываются банками от своего имени или на основании заявлений на аккредитив, составляемых приказодателями в соответствии с условиями основного договора, предусматривающего расчеты в форме аккредитива (п.25 Инструкции о порядке совершения банковских документарных операций, утвержденной постановлением Правления Нацбанка РБ от 29.03.2001 № 67 (далее - Инструкция № 67)).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 30 апреля 2016 г. следует руководствоваться Инструкцией № 67 в редакции постановления Правления Нацбанка РБ от 18.12.2015 № 748.

Приказодатель обязан одновременно с передачей банку-эмитенту заявления на аккредитив предоставить ему денежные средства, необходимые для исполнения аккредитива, если иное не предусмотрено договором между приказодателем и банком-эмитентом. Указанные средства (за исключением случаев открытия аккредитивов, приказодателем по которым выступает банк-эмитент) зачисляются на балансовый счет, открываемый банком-эмитентом для учета средств, используемых им для осуществления расчетов в форме аккредитивов. Приказодатель не вправе распоряжаться средствами, находящимися на данном счете.

В случае непредставления приказодателем денежных средств при открытии аккредитива взаимные обязательства банка-эмитента и приказодателя, включая условия, касающиеся обеспечения исполнения обязательств приказодателя, сроков перечисления денежных средств на счет расчетов по аккредитивам, размера вознаграждения банку и порядка его уплаты, определяются договором между банком-эмитентом и приказодателем.

Исполнение обязательств приказодателя по перечислению в банк денежных средств для осуществления банком-эмитентом расчетов по аккредитиву может обеспечиваться гарантийным депозитом денег, залогом, поручительством и другими способами обеспечения исполнения обязательств, предусмотренными законодательством или договором (п.30 Инструкции № 67).

Исходя из вышеизложенного при открытии аккредитива перечисленные (предоставленные) денежные средства организацией-приказодателем зачисляются на специальный счет банка, а не организации.

Для обобщения информации о расчетах с поставщиками, подрядчиками, исполнителями за приобретенное имущество, выполненные работы, оказанные услуги и др., а также о расчетах с использованием аккредитивов предназначен счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (часть первая п.47 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50, постановление № 50)).

Организация может уточнять содержание отдельных субсчетов, приведенных в типовом плане счетов бухгалтерского учета, установленном постановлением № 50, исключая или объединяя их, а также вводить дополнительные субсчета (часть третья п.3 Инструкции № 50).

По нашему мнению, к счету 60 могут быть открыты следующие субсчета:

60-1 «Расчеты за приобретенное имущество, выполненные работы, оказанные услуги»;

60-2 «Расчеты с использованием аккредитивов».

Аккредитив может открываться для расчетов за товары (работы, услуги) или для осуществления иных платежей, предусмотренных основным договором.

Аккредитив, открываемый для осуществления расчетов за:

• товары, должен предусматривать представление транспортного документа, подтверждающего отгрузку товара, или документа, подтверждающего прием-передачу товара экспедитору, или документа, подтверждающего прием-передачу товара представителю приказодателя, а при поставках на условиях CIP и CIF - также и страхового документа;

• работы и (или) услуги, должен предусматривать представление документа, подтверждающего факт выполнения работ и (или) оказания услуг, подписанного приказодателем и бенефициаром или иным лицом, указанным в аккредитиве.

Частичная или полная оплата по аккредитиву, открываемому для осуществления расчетов за товары (работы, услуги), до представления указанных документов возможна по усмотрению банка в следующих случаях:

• аккредитив предусматривает платеж против банковской гарантии (резервного аккредитива), обеспечивающей возврат данной суммы платежа в случае неисполнения бенефициаром договорных обязательств, либо при наличии такой банковской гарантии (резервного аккредитива) при открытии аккредитива;

• аккредитив содержит специальную оговорку, согласно которой банк-эмитент уполномочивает исполняющий банк произвести платеж на оговоренную сумму бенефициару до представления всех документов по аккредитиву. Такой платеж происходит против письменного обязательства бенефициара представить документы в соответствии с условиями аккредитива либо возвратить полученные денежные средства при непредставлении таких документов.

Документы, подтверждающие отгрузку товара, факт выполнения работ и (или) оказания услуг, представляются в банк не позже срока действия аккредитива. После представления подтверждающих документов аккредитив может быть закрыт (п.17 Инструкции № 67).

Порядок определения и уплаты сумм вознаграждений и возмещения расходов за совершение операций по аккредитивам оговаривается в договоре, заключаемом между банком и его клиентом (приказодателем, бенефициаром), и заявлении на аккредитив.

Если в заявлении на аккредитив указано, что вознаграждения других банков уплачиваются за счет приказодателя, банк-эмитент вправе относить данные вознаграждения на свой счет, а в договоре, заключаемом между банком-эмитентом и клиентом, устанавливать приказодателю плату, рассчитанную с учетом вышеуказанных вознаграждений, а также вознаграждений банка-эмитента (п.75 Инструкции № 67).

Вознаграждения за открытие, авизование и подтверждение аккредитива, за платеж, акцепт и негоциацию, за изменение условий аккредитива и другие предусмотренные тарифами банка вознаграждения, если согласно условиям аккредитива они не относятся на счет клиента банка, предъявляются к оплате другому банку.

В случае если вознаграждение по аккредитиву относится на счет бенефициара, но не может быть уплачено им (например, в случае обоснованного отказа от его уплаты), такое вознаграждение может быть предъявлено банком к оплате банку-эмитенту. В этом случае банк-эмитент предъявляет требование к приказодателю об оплате данного вознаграждения.

Вознаграждения по аккредитивам, открываемым в пользу клиента банка, предъявляются банку-эмитенту или иному банку при отсылке документов по аккредитиву. По аккредитивам, предоставляющим банкам право дебетовать счета «Лоро», суммы вознаграждений списываются с соответствующих счетов, о чем указывается в сопроводительном письме.

Вознаграждения банков-эмитентов по аккредитивам могут быть удержаны из суммы, подлежащей переводу бенефициару при исполнении аккредитива (п.76 Инструкции № 67).

Пример 1 Организация приобрела основное средство у нерезидента РБ стоимостью 10 000 долл. США. В соответствии с условиями договора расчеты с поставщиком основного средства осуществляются с использованием аккредитива, сумма которого составляет 10 000 долл. США (начисление таможенных платежей при ввозе основного средства на территорию РБ не рассматривается). За совершенные операции по аккредитиву организация уплатила банку вознаграждение (в т.ч. возмещение расходов) в сумме 100 долл. США. Курс доллара США, установленный Национальным банком РБ, составляет на дату: • открытия аккредитива и уплаты вознаграждения банку - 9 160 бел.руб. за 1 долл. США; • оприходования основного средства и погашения задолженности перед поставщиком - 9 150 бел.руб. за 1 долл. США.   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, бел.руб. Отражено открытие аккредитива (10 000 долл. США x 9 160 бел.руб.) 60-2 52 91 600 000 Перечислено банку вознаграждение за открытие аккредитива (100 долл. США x 9 160 бел.руб.) 76 52 916 000 Отражено вознаграждение банку за открытие аккредитива в составе затрат на приобретение основного средства (примечание 1) 08 76 916 000 Оприходовано основное средство (10 000 долл. США x 9 150 бел.руб.) 08 60-1 91 500 000 Отражена курсовая разница, возникшая при переоценке валютных средств в аккредитиве (10 000 долл. США x (9 150 бел.руб. - - 9 160 бел.руб.)) (примечание 2) 08 60-2 100 000 Отражено исполнение аккредитива (10 000 долл. США x 9 150 бел.руб.) 60-1 60-2 91 500 000

Пример 2 Производственная организация приобрела сырье у нерезидента РБ стоимостью 10 000 евро. В соответствии с условиями договора расчеты с поставщиком сырья осуществляются с использованием аккредитива, сумма которого составляет 10 000 евро (операции по приобретению валюты, сырья и начисление таможенных платежей при ввозе на территорию РБ не рассматриваются). За совершенные операции по аккредитиву организация уплатила банку вознаграждение (в т.ч. возмещение расходов) в сумме 100 евро. Курс евро, установленный Национальным банком РБ, составляет на дату: • открытия аккредитива и уплаты вознаграждения - 12 460 бел.руб. за 1 евро; • оприходования сырья и погашения задолженности перед поставщиком - 12 510 бел.руб. за 1 евро.   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, бел.руб. Отражено открытие аккредитива (10 000 евро x 12 460 бел.руб.) 60-2 52 124 600 000 Перечислено банку вознаграждение за открытие аккредитива (100 евро x 12 460 бел.руб.) 76 52 124 600 Отражено вознаграждение банку за открытие аккредитива в составе себестоимости (примечание 3) 20 (26) 76 124 600 Оприходовано сырье (10 000 евро x 12 510 бел.руб.) 10-1 60-1 125 100 000 Отражена курсовая разница, возникшая при переоценке валютных средств в аккредитиве (10 000 евро x (12 510 бел.руб. - - 12 460 бел.руб.)) (примечание 4) 60-2 91-1 500 000 Отражено исполнение аккредитива (10 000 евро x 12 510 бел.руб.) 60-1 60-2 125 100 000

Примечание 1. Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая (п.10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26):

• стоимость приобретения основных средств;

• таможенные сборы и пошлины;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты по страхованию при доставке;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Примечание 2. Возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относятся коммерческими организациями по кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшим при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы до ввода (передачи) их в эксплуатацию, - на стоимость капитальных вложений, после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию, - в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам) (абзац 4 подп.1.2.3 п.1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы».

В бухгалтерском учете следует отражать (абзац 4 части первой п.7 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199):

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. вместо Инструкции № 199 действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденный постановлением Минфина РБ от 29.10.2014 № 69.

Примечание 3. Расходы на вознаграждение банку за совершение операций по аккредитивам учитываются при налогообложении прибыли на основании пп.1, 2 ст.130 Налогового кодекса РБ.

Примечание 4. Курсовые разницы, возникающие от пересчета обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности и учитываются по дебету (отрицательные) или кредиту (положительные) счета 91 «Прочие доходы и расходы» (абзац 6 п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102).

Коммерческие организации вправе относить разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте (абзацы 2 и 3 п.2 постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте», с учетом норм п.15 названной выше Инструкции):

• по дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, услуг, - на доходы (расходы) будущих периодов и списывать в составе доходов (расходов) по финансовой деятельности, учитываемых при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.;

• по кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным от покупателей и заказчиков, - на доходы (расходы) будущих периодов и списывать в составе доходов (расходов) по финансовой деятельности, учитываемых при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.

28.11.2013

Татьяна Деркачева, аудитор