Рубрики
Инструменты поиска
Сообщество
Избранное
Мой профиль
Войти
Материал помещен в архив
КОНТРОЛИРУЕМАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ, В ОТНОШЕНИИ КОТОРОЙ ОРГАНИЗАЦИИ НЕОБХОДИМО РАССЧИТАТЬ ПРЕДЕЛЬНУЮ ВЕЛИЧИНУ РАСХОДОВ ПО ПРИОБРЕТЕНИЮ УСЛУГ, ДЛЯ ВКЛЮЧЕНИЯ В СОСТАВ ЗАТРАТ ЛИБО ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ РАСХОДОВ, УЧИТЫВАЕМЫХ ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ
Согласно подп.11.6 п.11 ст.1311 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) контролируемая задолженность перед белорусским учредителем (участником) включает совокупность сумм задолженности в налоговом периоде по:
1) инжиниринговым услугам;
2) маркетинговым услугам;
3) консультационным услугам;
4) услугам по предоставлению информации;
5) управленческим услугам;
6) вознаграждению за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности.
Расчетный показатель предельной величины расходов для целей включения в затраты, учитываемые при определении облагаемой налогом прибыли, в соответствии с п.13 ст.1311 НК также следует определять и в отношении иных расходов, к которым помимо вышеперечисленных видов работ (услуг) согласно подп.11.2 п.11 ст.1311 НК будут относиться амортизационные отчисления по нематериальным активам в части имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности.
 |
Справочно На данную тему см. пособие «Контролируемая задолженность перед белорусскими участниками (учредителями) для целей налогообложения прибыли в 2015 года». |
Рассмотрим случаи, при которых задолженность будет признаваться контролируемой задолженностью, в отношении которой организации необходимо будет рассчитать предельную величину расходов по приобретению услуг, которая может быть включена в состав затрат либо внереализационных расходов, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли в соответствии со ст.129 либо ст.130 НК.
Согласно требованиям п.13 ст.1311 НК с 1 января 2015 г. для целей налогообложения необходимо установить факт совершения хозяйственных операций по приобретению услуг и контролировать задолженность перед учредителями (участниками) организации (юридическими и физическими лицами).
У белорусской организации имеется контролируемая задолженность перед юридическими лицами Республики Беларусь, которые являются учредителями (участниками) белорусской организации и прямо владеют более чем 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации
Ситуация, когда у белорусской организации будет иметь место контролируемая задолженность непосредственно перед своим белорусским учредителем (участником), наиболее простая с точки зрения возможности получения необходимой информации и, как следствие, квалификации статуса белорусского учредителя (участника) организации для целей применения положений ст.1311 НК.
 |
Обратите внимание! Несмотря на то что формулировки ст.1311 НК содержат понятия «акция», «пай», «доля в уставном фонде», правила недостаточной (тонкой) капитализации, по разъяснениям специалистов Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, будут применяться и в ситуациях, когда белорусская организация является по своей организационно-правовой форме унитарным предприятием, то есть имеет только одного собственника, который владеет не акциями, паями или долями, а правом собственности в отношении всего имущества предприятия. Информацию о том, является ли юридическое лицо Республики Беларусь учредителем (участником) хозяйственного общества либо собственником унитарного предприятия (резидента РБ), можно получить из учредительных документов. При этом необходимо обратить внимание на то, что: 1) процентная доля белорусского учредителя (участника) определяется по состоянию на последнее число налогового периода, значит, в 2015 г. все процедуры контроля организации необходимо совершить по состоянию на 31 декабря 2015 г. (в течение года, то есть на 31 марта, на 30 июня и на 30 сентября 2015 г. рассчитывать предельную величину расходов для целей налогообложения не следует); Исключение будут составлять ситуации, когда процентную долю необходимо рассчитывать: • на дату составления ликвидационного баланса; • на дату составления акта проверки, в ходе которой были установлены обстоятельства, являющиеся основанием для ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа, - при ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа в порядке, установленном Президентом Республики Беларусь; 2) процентная доля белорусского учредителя (участника) должна составлять более 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации, то есть при наличии доли в размере ровно 20 % положения ст.1311 НК не применяются (аналогичные правила действуют, если учредителем (участником) белорусской организации будет физическое лицо). |
 |
Пример 1 Собственник юридического лица «А» (резидента РБ), являющегося унитарным предприятием, - белорусское юридическое лицо (общество с ограниченной ответственностью (ООО) «Б»). В течение 2015 г. унитарному предприятию «А» обществом с ограниченной ответственностью «Б» оказывались маркетинговые и информационные услуги. По состоянию на 31 декабря 2015 г. все услуги полностью оплачены, общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. составила 200 млн.руб. По состоянию на 31 декабря 2015 г. собственником унитарного предприятия «А» продолжает оставаться ООО «Б». В рассматриваемой ситуации задолженность унитарного предприятия «А» перед ООО «Б» будет признаваться контролируемой задолженностью и по состоянию на 31 декабря 2015 г. белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 200 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 2 Собственник юридического лица «А» (резидента РБ), являющегося унитарным предприятием, - белорусское юридическое лицо - ООО «Б». В течение 2015 г. унитарному предприятию «А» ООО «Б» оказывало маркетинговые и информационные услуги. По состоянию на 31 декабря 2015 г. все услуги полностью оплачены, общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. составила 200 млн.руб. В ноябре 2015 г. унитарное предприятие было реализовано как имущественный комплекс ООО «В». По состоянию на 31 декабря 2015 г. собственник унитарного предприятия «А» - ООО «В». На протяжении 2015 г. и в предыдущие годы ООО «В» никаких сделок с унитарным предприятием «А» не совершало и контролируемая задолженность у унитарного предприятия «А» перед ООО «В» по состоянию на 31 декабря 2015 г. отсутствует. В рассматриваемой ситуации задолженность унитарного предприятия «А» перед ООО «Б» не будет признаваться контролируемой задолженностью, так как по состоянию на 31 декабря 2015 г. собственником предприятия является организация, с которой никаких хозяйственных операций по приобретению работ (услуг) не совершалось. Следовательно, расходы по маркетинговым и информационным услугам в размере 200 млн.руб., приобретенным у ООО «Б» (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)), будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
|
|
Пример 3 Общество с ограниченной ответственностью «А» имеет двух участников: 1) ООО «Б» - доля 40 %; 2) ООО «В» - доля 60 %. В течение 2015 г. ООО «А» обществом с ограниченной ответственностью «Б» оказывались услуги по управлению организацией; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг составила 20 млн.руб., общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 500 млн.руб. На протяжении 2015 г. ООО «В» какие-либо услуги ООО «А» не оказывались. По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли участников не изменились. В рассматриваемой ситуации задолженность ООО «А» перед ООО «Б» будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 500 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
|
|
Пример 4 Общество с ограниченной ответственностью «А» имеет двух участников: 1) ООО «Б» - доля 15 %; 2) ООО «В» - доля 85 %. В течение 2015 г. ООО «Б» оказывало ООО «А» услуги по управлению организацией; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг составила 20 млн.руб., общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 500 млн.руб. На протяжении 2015 г. ООО «В» услуги ООО «А» не оказывались. В октябре 2015 г. ООО «В» продало часть своей доли ООО «Б» и по состоянию на 31 декабря 2015 г. доли участников составляют: 1) ООО «Б» - 25 %; 2) ООО «В» - 75 %. В рассматриваемой ситуации задолженность ООО «А» перед ООО «Б» будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 500 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
Как уже указывалось выше, ст.1311 НК в качестве критерия признания задолженности контролируемой установлено превышение 20 % доли (акций, паев) в уставном фонде, то есть при размере доли в уставном фонде, равной 20 %, задолженность по формальному признаку не признается контролируемой.
|
|
Пример 5 Общество с ограниченной ответственностью «А» имеет двух участников: 1) ООО «Б» - доля 20 %; 2) ООО «В» - доля 80 %. В течение 2015 г. для ООО «А» обществом с ограниченной ответственностью «Б» оказывались услуги по управлению организацией; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг составила 20 млн.руб., общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 500 млн.руб. На протяжении 2015 г. ООО «В» каких-либо услуг ООО «А» не оказывало. По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли участников не изменились. В рассматриваемой ситуации задолженность ООО «А» перед ООО «Б» исходя из норм ст.1311 НК не будет признаваться контролируемой задолженностью, поскольку доля ООО «Б» в уставном фонде ООО «А» не превышает 20 %. |
|
|
Обратите внимание! Для определения наличия контролируемой задолженности используется показатель именно размера доли в уставном фонде, а не размер прибыли организации, которая приходится на такую долю при распределении прибыли между участниками организации. |
Так, например, для юридических лиц в форме общества с ограниченной ответственностью в соответствии с частью первой ст.94 Закона Республики Беларусь от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» размер доли в уставном фонде участника этого общества определяется в процентах или в виде дроби и соответствует соотношению между стоимостью его вклада в уставный фонд и уставным фондом этого общества, если иное не предусмотрено уставом общества.
Участники общества могут принять решение о распределении прибыли непропорционально долям (вкладам) соответствующих участников в уставный фонд, что также не будет оказывать влияние на признание задолженности по приобретению услуг у таких организаций в качестве контролируемой задолженности.
|
|
Пример 6 У организации, общества с дополнительной ответственностью, имеется три участника: 1) организация «А» (резидент РБ), размер вклада (доли) в уставном фонде - 10 %, размер прибыли, приходящейся на долю участника при распределении прибыли в связи с принятием решения о распределении прибыли непропорционально долям, - 40 %; 2) организация «В» (резидент РБ), размер вклада (доли) в уставном фонде - 15 %, размер прибыли, приходящейся на долю участника при распределении прибыли в связи с принятием решения о распределении прибыли непропорционально долям, - 50 %; 3) организация «С» (резидент РБ), размер вклада (доли) в уставном фонде - 75 %, размер прибыли, приходящейся на долю участника при распределении прибыли в связи с принятием решения о распределении прибыли непропорционально долям, - 10 %. В течение 2015 г. у всех участников общества приобретались консультационные услуги; по состоянию на 31 декабря 2015 г. доли участников не изменились. В данной ситуации контролируемой задолженностью будет признаваться только задолженность по участнику «С», размер доли которого в уставном капитале составляет более 20 %. |
У белорусской организации имеется контролируемая задолженность перед юридическими лицами Республики Беларусь, которые косвенно владеют более чем 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации
Белорусская организация, у которой могут приобретаться услуги, указанные в подп.11.6 п.11 ст.1311 НК, может не быть непосредственным участником (акционером, собственником) белорусской организации, однако при этом косвенно владеть более чем 20-процентной долей в уставном фонде (более 20 % паев, акций) белорусского юридического лица.
Данная ситуация может иметь место, если юридическое лицо (резидент РБ), у которого приобретаются услуги, - участник (собственник) компании, которая является одним из учредителей (участников) либо собственником белорусской организации.
Порядок определения доли косвенного участия одной организации в другой организации с 1 января 2015 г. закреплен в ст.20 «Взаимозависимые лица» НК.
Доля участия одной организации в другой организации определяется в виде суммы выраженных в процентах долей прямого и косвенного участия одной организации в другой организации.
Долей прямого участия одной организации в другой организации признается принадлежащая одной организации доля акций другой организации или принадлежащая одной организации доля в уставном фонде другой организации, а в случае невозможности определения таких долей - принадлежащая одной организации доля, определяемая пропорционально количеству участников в другой организации.
Доля косвенного участия одной организации в другой организации определяется в следующем порядке:
• устанавливается каждая последовательность участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;
• доля косвенного участия одной организации в другой организации через прямую последовательность организаций определяется в виде произведения долей прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации;
• при наличии нескольких последовательностей косвенного участия суммируются доли косвенного участия одной организации в другой организации через последовательность иных организаций каждой последовательности.
|
|
Пример 7 Организация «А» на протяжении 2015 г. приобретала услуги по предоставлению информации у ООО «Б», которое не является учредителем (участником) либо собственником организации «А». Сумма приобретенных услуг - 100 млн.руб. При этом ООО «Б» - один из участников компании «В», которая, в свою очередь, владеет 50 % доли в уставном фонде организации «А». По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли всех вышеперечисленных компаний в уставных фондах друг друга остались неизменными. Размер вклада (доли) ООО «Б» в уставном фонде компании «В» составляет 60 %. Доля косвенного участия ООО «Б» в уставном фонде организации «А» рассчитывается следующим образом: 0,6 х 0,5 х 100 = 30 %. В рассматриваемой ситуации задолженность организации «А» перед ООО «Б» будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 100 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 8 Организация «А» на протяжении 2015 г. приобретала услуги по предоставлению информации у ООО «Б», которое не является учредителем (участником) либо собственником организации «А». Сумма приобретенных услуг - 100 млн.руб. При этом ООО «Б» - один из участников компании «В», которая, в свою очередь, владеет 50 % доли в организации «А». По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли всех вышеперечисленных компаний в уставных фондах остались неизменными. Размер вклада (доли) ООО «Б» в уставном фонде компании «В» составляет 15 %. Доля косвенного участия ООО «Б» в уставном фонде организации «А» рассчитывается следующим образом: 0,15 х 0,5 х 100 = 7,5 %. В рассматриваемой ситуации задолженность организации «А» перед ООО «Б» не будет признаваться контролируемой задолженностью, так как доля косвенного участия не превышает 20 %, и расходы по приобретенным услугам в размере 100 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
Расчет доли косвенного участия необходимо производить независимо от того, через какое количество организаций юридическое лицо, которое оказывает услуги для белорусской организации, косвенно владеет более чем 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации.
|
|
Пример 9 Организация «А» на протяжении 2015 г. приобретала услуги по предоставлению информации у ООО «Г», которое не является учредителем (участником) либо собственником организации «А». Сумма приобретенных услуг - 100 млн.руб. При этом ООО «Г» - один из участников компании «В», которая также не является учредителем (участником) либо собственником организации «А», однако компания «В» - один из участников компании «Б», которая - один из участников организации «А». Размер доли компании «Г» в компании «В» - 70 %; Размер доли компании «В» в компании «Б» - 80 %; Размер доли компании «Б» в компании «А» - 65 %. По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли всех вышеперечисленных компаний в уставных фондах остались неизменными. Доля косвенного участия ООО «Г» в уставном фонде организации «А» рассчитывается следующим образом: 0,7 х 0,8 х 0,65 х 100 = 36,4 %. Таким образом, в рассматриваемой ситуации задолженность организации «А» перед ООО «Г» признается контролируемой задолженностью, так как процент косвенного участия ООО «Г» в ООО «А» составляет более 20 %, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. у компании «Г» на сумму 100 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 10 Организация «А» на протяжении 2015 г. приобретала услуги по предоставлению информации у ООО «Г», которое не является учредителем (участником) либо собственником организации «А». Сумма приобретенных услуг - 100 млн.руб. При этом ООО «Г» - один из участников компании «В», которая также не является учредителем (участником) либо собственником организации «А», однако компания «В» - один из участников компании «Б», которая является одним из участников организации «А». Размер доли компании «Г» в компании «В» - 70 %; Размер доли компании «В» в компании «Б» - 50 %; Размер доли компании «Б» в компании «А» - 40 %. По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли всех вышеперечисленных компаний в уставных фондах остались неизменными. Доля косвенного участия ООО «Г» в уставном фонде организации «А» рассчитывается следующим образом: 0,7 х 0,5 х 0,4 х 100 = 14 %. В рассматриваемой ситуации задолженность организации «А» перед ООО «Б» не будет признаваться контролируемой задолженностью, и расходы по приобретенным услугам в размере 100 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
Определенную сложность в данной ситуации представляет вопрос о том, каким образом сама белорусская организация либо контролирующие органы при проведении проверок белорусской организации будут устанавливать процент косвенного участия одной белорусской организации в иной белорусской компании, так как, как правило, у организации не всегда есть информация либо документы (копии учредительных документов, информация о факте и степени участия в белорусской компании - учредителе (участнике) либо собственнике компании иных организаций), позволяющие установить всю цепочку участников и степень косвенного участия иной организации в уставном фонде белорусской организации и, как следствие, определить, признается ли задолженность перед организацией, у которой фактические приобретались работы (услуги), контролируемой или нет.
У белорусской организации имеется контролируемая задолженность перед физическими лицами, которые являются налоговыми резидентами Республики Беларусь и прямо владеют более чем 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации
Прежде всего необходимо обратить внимание на то, что наличие либо отсутствие контролируемой задолженности перед физическим лицом, которое является одним из учредителей (участников) либо собственником белорусской компании, зависит не от гражданства либо места жительства такого физического лица, а от того, обладает ли это физическое лицо статусом налогового резидента.
При этом организация может столкнуться с различными ситуациями, например:
• физическое лицо, участник белорусской организации, будет гражданином Республики Беларусь, но не будет налоговым резидентом Республики Беларусь;
• физическое лицо, участник белорусской организации, будет гражданином Республики Беларусь и налоговым резидентом Республики Беларусь;
• физическое лицо, участник белорусской организации, будет иностранным гражданином, но при этом будет налоговым резидентом Республики Беларусь;
• физическое лицо, участник белорусской организации, будет иностранным гражданином и не будет налоговым резидентом Республики Беларусь.
Порядок определения налогового резидентства физического лица в настоящее время закреплен в ст.17 НК, согласно п.1 которой налоговыми резидентами Республики Беларусь признаются физические лица, которые фактически находились на территории Республики Беларусь в календарном году более 183 дней. Физические лица, которые фактически находились за пределами территории Республики Беларусь 183 дня и более в календарном году, не признаются налоговыми резидентами Республики Беларусь.
До тех пор пока положения части первой п.1 ст.17 НК не позволяют определить статус физического лица, лицо признается налоговым резидентом Республики Беларусь в текущем календарном году, если оно фактически находилось на территории Республики Беларусь более 183 дней в предыдущем календарном году.
Ко времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь относится время непосредственного пребывания физического лица на территории Республики Беларусь, а также время, на которое это лицо выезжало за пределы территории Республики Беларусь на лечение, отдых, в командировку (п.2 ст.17 НК).
Согласно п.3 ст.17 НК не относится ко времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь время, в течение которого физическое лицо пребывало в Республике Беларусь:
• в качестве лица, имеющего дипломатический или консульский статус, или в качестве члена семьи такого лица (подп.3.1);
• в качестве сотрудника международной организации, созданной по межгосударственному соглашению, участником которого является Республика Беларусь, или в качестве члена семьи такого сотрудника (подп.3.2);
• на лечении или отдыхе, если это физическое лицо находилось в Республике Беларусь исключительно с этой целью или с этими целями (подп.3.3);
• исключительно для следования из одного иностранного государства в другое иностранное государство через территорию Республики Беларусь одним транспортным средством либо исключительно с целью пересадки с одного транспортного средства на другое при таком следовании (транзитное следование) (подп.3.4).
Порядок подтверждения физическим лицом времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь и представления в налоговые органы документов, необходимых для такого подтверждения, а также перечень таких документов помимо ст.17 НК также установлен главой 3 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по подоходному налогу с физических лиц, подтверждения физическим лицом времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь, представления физическим лицом подтверждения статуса резидента иностранного государства, представления сведений налоговыми агентами, банками, операторами почтовой связи, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.12.2010 № 100 (далее - Инструкция № 100).
|
|
Пример 11 Собственник юридического лица «А» (резидент РБ), являющегося унитарным предприятием, - физическое лицо (гражданин РБ). В течение 2015 г. унитарному предприятию «А» собственником общества оказывались маркетинговые и информационные услуги; по состоянию на 31 декабря 2015 г. все услуги полностью оплачены, общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 150 млн.руб. По состоянию на 31 декабря 2015 г. собственником унитарного предприятия «А» продолжает оставаться то же физическое лицо. Согласно ст.17 НК и Инструкции № 100 данное физическое лицо признается налоговым резидентом Республики Беларусь. В рассматриваемой ситуации задолженность унитарного предприятия «А» перед физическим лицом будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 150 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 12 Собственник юридического лица «А» (резидент РБ), созданного в форме унитарного предприятия, - физическое лицо Иванов И.И. В течение 2015 г. Ивановым И.И. унитарному предприятию «А» оказывались маркетинговые и информационные услуги; по состоянию на 31 декабря 2015 г. все услуги полностью оплачены, общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. составила 150 млн.руб. В ноябре 2015 г. унитарное предприятие «А» было реализовано как имущественный комплекс физическому лицу Сидорову С.С.; по состоянию на 31 декабря 2015 г. собственник унитарного предприятия «А» - Сидоров С.С. Сидоров С.С. на протяжении 2015 г. оказывал унитарному предприятию «А» услуги по управлению организацией, общая стоимость услуг составила 700 млн.руб. Согласно ст.17 НК и Инструкции № 100 Иванов И.И. и Сидоров С.С. признаются налоговыми резидентами Республики Беларусь. В рассматриваемой ситуации задолженность унитарного предприятия «А» перед Ивановым И.И. не будет признаваться контролируемой, и расходы по маркетинговым и информационным услугам в размере 150 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. Задолженность унитарного предприятия «А» перед Сидоровым С.С. будет признаваться контролируемой, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг по управлению, приобретенных в 2015 г. в сумме 700 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 13 Общество с ограниченной ответственностью «А» имеет двух участников: 1) Иванов И.И. - доля 70 %; 2) Сидоров С.С. - доля 30 %. В течение 2015 г. Иванов И.И. оказывал ООО «А» услуги по управлению организацией; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг составила 20 млн.руб., общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 500 млн.руб. Сидоровым С.С. на протяжении 2015 г. какие-либо услуги ООО «А» не оказывались. Иванов И.И. и Сидоров С.С. в 2015 г. признавались налоговыми резидентами Республики Беларусь. По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли участников не изменились. В рассматриваемой ситуации задолженность ООО «А» перед Ивановым И.И. будет признаваться контролируемой, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 500 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 14 Общество с ограниченной ответственностью «А» имеет двух участников, которые в 2015 г. признавались налоговыми резидентами Республики Беларусь: 1) Иванов И.И. - доля 70 %; 2) Сидоров С.С. - доля 30 %. В течение 2015 г. Иванов И.И. оказывал ООО «А» услуги по управлению организацией; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг составила 20 млн.руб., общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 500 млн.руб. Сидоровым С.С. на протяжении 2015 г. какие-либо услуги ООО «А» не оказывались. В октябре 2015 г. Иванов И.И. продал часть своей доли физическому лицу Петрову П.П. и по состоянию на 31 декабря 2015 г. доли участников составляют: • Иванов И.И. - 15 %; • Сидоров С.С. - 30 %; • Петров П.П. - 55 %. В рассматриваемой ситуации задолженность ООО «А» перед Ивановым И.И. не будет признаваться контролируемой задолженностью, и расходы по услугам по управлению в размере 500 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
Аналогичный порядок применяется, если участниками белорусской организации будут юридические и физические лица.
|
|
Пример 15 Общество с ограниченной ответственностью «А» имеет четырех участников: 1) Иванов И.И. - доля 30 %; 2) Сидоров С.С. (иностранный гражданин, не является налоговым резидентом РБ) - доля 15 %; 3) ООО «Б» - доля 22 %; 4) ООО «В» - доля 33 %. В течение 2015 г. Иванов И.И. оказывал ООО «А» услуги по управлению организацией; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг составила 20 млн.руб., общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. - 500 млн.руб. В течение 2015 г. ООО «А» Сидоров С.С. оказывал организации «А» маркетинговые услуги; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг отсутствует, общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. составила 70 млн.руб. В течение 2015 г. обществом с ограниченной ответственностью «Б» организации «А» оказывались услуги по предоставлению информации; по состоянию на 31 декабря 2015 г. задолженность по оплате услуг отсутствует, общая сумма расходов по приобретению услуг за 2015 г. составила 200 млн.руб. В октябре 2015 г. Иванов И.И. вышел из состава участников общества. В ноябре 2015 г. ООО «Б» продало свою долю организации «Г». На протяжении 2015 г. ООО «В» и ООО «Г» услуг обществу «А» не оказывали. По состоянию на 31 декабря 2015 г. в результате выхода участника, а также перераспределения долей в соответствии с решением участников общества доли участников составляют: 1) Сидоров С.С. - 25 %; 2) ООО «В» - 35 %; 3) ООО «Г»- 40 %. В рассматриваемой ситуации задолженность ООО «А» перед Ивановым И.И. не будет признаваться контролируемой, так как он по состоянию на 31 декабря 2015 г. не владеет какой-либо долей (ее частью) в организации «А» и, следовательно, расходы по услугам по управлению в размере 500 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. Задолженность ООО «А» перед Сидоровым С.С. для целей применения п.13 ст.1311 НК не будет признаваться контролируемой задолженностью, так как он по состоянию на 31 декабря 2015 г. хоть и владеет в организации «А» более чем 20 % долей, но при этом не является налоговым резидентом Республики Беларусь. Однако задолженность перед Сидоровым С.С. будет контролируемой задолженностью для целей применения подп.11.5 п.11 ст.1311 НК как задолженность перед иностранным участником, которую также необходимо контролировать для целей налогообложения, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости маркетинговых услуг, приобретенных в 2015 г. в размере 70 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. Задолженность ООО «А» перед ООО «Б» не будет признаваться контролируемой, так как ООО «Б» по состоянию на 31 декабря 2015 г. не владеет какой-либо долей (ее частью) в организации «А» и, следовательно, расходы по услугам по предоставлению информации в размере 200 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
У белорусской организации имеется контролируемая задолженность перед физическими лицами, которые являются налоговыми резидентами Республики Беларусь и косвенно владеют более чем 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации
В соответствии со ст.20 НК правила, предусмотренные ст.20 НК, применяются также при определении доли участия физического лица в организации. Поэтому порядок определения процента косвенного участия физического лица в белорусской организации будет аналогичным порядку определения доли косвенного участия одной организации в другой организации.
|
|
Пример 16 Организация «А» на протяжении 2015 г. приобретала услуги по предоставлению информации у Иванова И.И., который не является учредителем (участником) либо собственником организации «А». Сумма приобретенных услуг - 100 млн.руб. При этом Иванов И.И. - один из участников компании «В», которая, в свою очередь, владеет 40 % доли в организации «А». По состоянию на 31 декабря 2015 г. доли всех вышеперечисленных компаний и физического лица в уставных фондах остались неизменными. Размер вклада (доли) Иванова И.И. в уставном фонде компании «В» составляет 60 %, Иванов И.И. является налоговым резидентом РБ. Доля косвенного участия Иванова И.И. в уставном фонде организации «А» рассчитывается следующим образом: 0,6 х 0,4 х 100 = 24 %. В рассматриваемой ситуации задолженность организации «А» перед Ивановым И.И. будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 100 млн.руб., можно включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 17 Организация «А» на протяжении 2015 г. приобретала услуги по предоставлению информации у Иванова И.И., который не является учредителем (участником) либо собственником организации «А», сумма приобретенных услуг составила 100 млн.руб. При этом Иванов И.И. - один из участников компании «В», которая, в свою очередь, владеет 80 % доли в организации «А»; по состоянию на 31 декабря 2015 г. доли всех вышеперечисленных компаний в уставных фондах остались неизменными. Размер вклада (доли) Иванова И.И. в уставном фонде компании «В» составляет 10 %, Иванов И.И. в 2015 г. не признается налоговым резидентом РБ. Доля косвенного участия Иванова И.И. уставном фонде организации «А» рассчитывается следующим образом: 0,8 х 0,1 х 100 = 8 %. В рассматриваемой ситуации задолженность организации «А» перед Ивановым И.И. не будет признаваться контролируемой задолженностью (как по проценту косвенного участия менее 20 %, так и в связи с тем, что Иванов И.И. не является налоговым резидентом РБ) и расходы по приобретенным услугам в размере 100 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
У белорусской организации имеется задолженность перед белорусской организацией, которая признается взаимозависимым лицом по отношению к белорусскому учредителю (участнику) организации в соответствии с положениями статьи 20 Налогового кодекса
Понятие взаимозависимых лиц для целей применения налогового законодательства содержится в ст.20 НК.
Так, в соответствии со ст.20 НК взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, наличие отношений между которыми оказывает непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
|
|
Справочно К таким отношениям относятся отношения: • между лицами, являющимися учредителями (участниками) одной организации; • когда одно лицо выступает учредителем (участником) другой организации, если доля его прямого и (или) косвенного участия составляет не менее 20 %; • когда одно лицо подчиняется другому по должностному положению либо одно лицо находится (непосредственно или косвенно) под контролем другого лица; • когда лица совместно (непосредственно или косвенно) контролируют третье лицо; • когда физические лица состоят в соответствии с законодательством в брачных отношениях, отношениях близкого родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также опекуна, попечителя и подопечного; • между вверителем, доверительным управляющим и выгодоприобретателем, а также доверительным управляющим и организациями, управление имуществом которых осуществляет доверительный управляющий. |
|
|
Пример 18 Один из участников организации «А» - ООО «Б» (резидент РБ), доля участия - 25 %. В свою очередь, организация «Б» - один из участников организации «С», доля участия - 40 %. Организация «С» каких-либо долей в ООО «А» и ООО «Б» не имеет, то есть не владеет прямо либо косвенно более чем 20 % акций (паев, долей) в уставном фонде ООО «А». В течение 2015 г. ООО «А» обществом с ограниченной ответственностью «С» оказывались консультационные услуги, стоимость которых за 2015 г. составила 300 млн.руб. В рассматриваемой ситуации ООО «С» будет признаваться взаимозависимым лицом по отношению к организации «Б» согласно ст.20 НК, то есть к белорусскому участнику организации «А». В связи с этим задолженность ООО «А» перед ООО «С» будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости консультационных услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 300 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 19 Общество с ограниченной ответственностью «А» - учредитель ООО «Б». Участники ООО «А»: 1) ООО «В» - доля 45 %; 2) ООО «С» - доля 55 %. Общество с ограниченной ответственностью «В», ООО «С» и ООО «Б» согласно ст.20 НК взаимозависимыми лицами не являются. В рассматриваемой ситуации согласно ст.20 НК ООО «А» и ООО «Б» будут взаимозависимыми лицами, поскольку ООО «А» - участник ООО «Б» с долей участия более 20 %. В течение 2015 г. ООО «Б» оказывало ООО «А» консультационные услуги, стоимость которых за 2015 г. составила 300 млн.руб. На основании ст.20 НК ООО «А» и ООО «Б» будут признаваться взаимозависимыми лицами. Однако задолженность ООО «А» перед ООО «Б» не будет признаваться контролируемой задолженностью, так как у ООО «Б» для целей применения положения ст.1311 НК данная задолженность не будет признаваться: 1) задолженностью перед учредителем (участником) организации; 2) задолженностью перед другой организацией, признаваемой в соответствии со ст.20 НК взаимозависимым лицом этого учредителя (участника). Соответственно расходы по приобретенным услугам в размере 300 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
|
|
Пример 20 Один из участников ООО «А» - ООО «Б», доля участия - 25 %. В свою очередь, организация «Б» - один из участников организации «С», доля участия - 15 %. Организация «С» каких-либо долей в ООО «А» и ООО «Б» не имеет, то есть не владеет прямо либо косвенно более чем 20 % акций (паев, долей) в уставном фонде ООО «А». В течение 2015 г. общество с ограниченной ответственностью «С» оказывало ООО «А» консультационные услуги, стоимость которых за 2015 г. составила 300 млн.руб. В рассматриваемой ситуации ООО «С» не будет признаваться взаимозависимым лицом по отношению к организации «Б» согласно ст.20 НК, поскольку процент долевого участия ООО «Б» в организации «С» составляет менее 20 %. В связи с этим задолженность ООО «А» перед ООО «С» не будет признаваться контролируемой задолженностью, и расходы по приобретенным услугам в размере 300 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
|
|
Пример 21 Один из участников организации «А» - ООО «Б», доля участия - 25 %. В свою очередь, организации «А» и «Б» являются участниками организации «В»: • доля участия ООО «А» в организации «В» - 30 %; • доля участия ООО «Б» в организации «В» - 70 %. Организация «В» каких-либо долей в организации «А» либо ООО «Б» не имеет, то есть не владеет прямо либо косвенно более чем 20 % акций (паев, долей) в уставном фонде организации «А». В течение 2015 г. общество с ООО «В» оказывало организации «А» консультационные услуги, стоимость которых составила 300 млн.руб. В рассматриваемой ситуации ООО «В» будет признаваться взаимозависимым лицом по отношению к организации «Б» (белорусский участник ООО «А») согласно ст.20 НК. В связи с этим задолженность организации «А» перед ООО «В» будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости консультационных услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 300 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
У белорусской организации имеется задолженность перед иностранной организацией, которая признается взаимозависимым лицом по отношению к белорусскому учредителю (участнику) организации в соответствии с положениями статьи 20 Налогового кодекса
|
|
Обратите внимание! Порядок признания задолженности перед иностранной организацией контролируемой задолженностью аналогичен порядку признания задолженности контролируемой в отношениях организации с белорусскими учредителями (участниками). |
|
|
Пример 22 Один из участников организации «А» - ООО «Б» (резидент РБ), доля участия - 25 %. В свою очередь, организация «Б» - один из участников организации «С» (нерезидент РБ), доля участия - 40 %. Организация «С» каких-либо долей в ООО «А» и ООО «Б» не имеет, то есть не владеет прямо либо косвенно более чем 20 % акций (паев, долей) в уставном фонде ООО «А». В течение 2015 г. ООО «С» оказывало организации «А» консультационные услуги, стоимость которых составила 300 млн.руб. В рассматриваемой ситуации ООО «С» будет признаваться взаимозависимым лицом по отношению к организации «Б» (резидент РБ, белорусский участник организации «А») согласно ст.20 НК. В связи с этим задолженность ООО «А» перед ООО «С» будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости консультационных услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 300 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 23 Один из участников организации «А» - ООО «Б» (резидент РБ), доля участия - 25 %. В свою очередь, организация «Б» - один из участников организации «С» (нерезидент РБ), доля участия - 10 %. Организация «С» каких-либо долей в ООО «А» и ООО «Б» не имеет, то есть не владеет прямо либо косвенно более чем 20 % акций (паев, долей) в уставном фонде ООО «А». В течение 2015 г. ООО «С» оказывало организации «А» консультационные услуги, стоимость которых составила 300 млн.руб. В рассматриваемой ситуации ООО «С» не будет признаваться взаимозависимым лицом по отношению к организации «Б» согласно ст.20 НК, поскольку доля участия ООО «Б» в организации «С» составляет менее 20 %. В связи с этим задолженность ООО «А» перед ООО «С» не будет признаваться контролируемой задолженностью, и расходы по приобретенным услугам в размере 300 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
У белорусской организации имеется контролируемая задолженность перед юридическими либо физическими лицами, перед которыми белорусский учредитель (участник) выступает поручителем, гарантом или иным образом обязуется обеспечить погашение задолженности, виды которой указаны в подпункте 11.6 пункта 11 статьи 1311 Налогового кодекса
|
|
Пример 24 На протяжении 2015 г. ООО «А» приобретало инжиниринговые услуги у организации «Б», общая стоимость приобретенных услуг составила 35 млн.руб. Организации «А» и «Б» не имеют в уставных фондах друг друга какой-либо доли прямого либо косвенного участия. Организация «В» - один из участников организации «А» с долей участия 35 %, то есть организация «А» и организация «В» согласно положениям ст.20 НК признаются взаимозависимыми лицами. В свою очередь, организация «В» выступила поручителем в отношении организации «А» в случае ненадлежащего исполнения обязательств по оплате организации «А» перед организацией «Б». В связи с этим задолженность ООО «А» перед ООО «В» согласно ст.1311 НК будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости инжиниринговых услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 35 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
|
|
Пример 25 На протяжении 2015 г. ООО «А» приобретало инжиниринговые услуги у организации «Б», общая стоимость приобретенных услуг составила 35 млн.руб. Организация «А» и организация «Б» не имеют в уставных фондах друг друга какой-либо доли прямого либо косвенного участия. Организация «В» - один из участников организации «А» с долей участия 15 %, то есть организация «А» и организация «Б» согласно положениям ст.20 НК не признаются взаимозависимыми лицами, поскольку доля организации «Б» в организации «А» составляет менее 20 %. В свою очередь, организация «В» выступила поручителем в отношении организации «А» в случае ненадлежащего исполнения обязательств по оплате организации «А» перед организацией «Б». В связи с этим задолженность ООО «А» перед ООО «Б» согласно ст.1311 НК не будет признаваться контролируемой задолженностью, и расходы по приобретенным услугам в размере 300 млн.руб. (если их приобретение связано с процессом производства и реализации товаров (работ, услуг)) будут в полной сумме включены в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли за 2015 г. |
У белорусской организации имеется задолженность перед юридическими либо физическими лицами, перед которыми взаимозависимые лица белорусского учредителя (участника) выступают поручителями, гарантами или иным образом обязуются обеспечить погашение задолженности, виды которой указаны в подпункте 11.6 пункта 11 статьи 1311 Налогового кодекса
|
|
Пример 26 На протяжении 2015 г. ООО «А» приобретало инжиниринговые услуги у организации «Б», общая стоимость приобретенных услуг - 35 млн.руб. Организации «А» и «Б» не имеют в уставных фондах друг друга какой-либо доли прямого либо косвенного участия. Организация «С» - один из участников организации «А» с долей участия 45 %. Организация «С» также один из участников организации «Г», доля участия - 45 %, то есть организации «С» и «Г» согласно положениям ст.20 НК признаются взаимозависимыми лицами. В свою очередь, организация «Г» (взаимозависимое лицо белорусского участника) выступила поручителем в отношении организации «А» в случае ненадлежащего исполнения обязательств по оплате организации «А» перед организацией «Б». В связи с этим задолженность организации «А» перед организацией «Б» согласно ст.1311 НК будет признаваться контролируемой задолженностью, и белорусской организации необходимо будет рассчитать, какую часть стоимости инжиниринговых услуг, приобретенных в 2015 г. на сумму 35 млн.руб., можно будет включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. |
Вышеуказанные примеры - это не исчерпывающий перечень случаев, когда у белорусской организации может возникнуть контролируемая задолженность, в отношении которой необходимо будет определять расчетный показатель расходов, который можно включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли.
В связи с этим в каждой конкретной ситуации белорусской организации следует изучить свои взаимоотношения с юридическими и физическими лицами на предмет контроля расходов для целей налогообложения в соответствии с положениями ст.1311 НК.
 |
От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании Законов Республики Беларусь от 30.12.2015 № 343-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения. |
25.03.2015
Виктор Статкевич, аудитор