Материал помещен в архив

КОРРЕКТИРУЕМ НАЛОГОВУЮ БАЗУ И СУММУ НДС ПРИ ВОЗВРАТЕ ТОВАРОВ

На практике нередко возникают вопросы, связанные с выставлением электронных счетов-фактур (далее - ЭСЧФ) при возврате товаров и соответственно с корректировкой налоговой базы и суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) у продавцов и налоговых вычетов у покупателей. При возврате товаров покупателем продавцу после отражения продавцом оборотов по реализации в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее - налоговая декларация по НДС) обороты по реализации товаров по соответствующей ставке НДС подлежат уменьшению, что предполагает создание и выставление исправленного (дополнительного) ЭСЧФ продавцом покупателю.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 установлена новая форма налоговой декларации (расчета) по НДС.  С 23 февраля 2019 г. следует применять форму ЭСЧФ с изменениями, внесенными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

Так, в соответствии с пунктом 11 статьи 106¹ Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) при частичном возврате покупателем товаров продавцом осуществляется создание и выставление покупателю дополнительного ЭСЧФ.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. вопросы выставления ЭСЧФ регулируются ст.131 НК, изложенного в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З.

Рассмотрим особенности корректировки налоговой базы и исчисленной суммы НДС, осуществляемой в случае частичного возврата товаров покупателем, и соответственно выставления продавцом ЭСЧФ с типом «Дополнительный» покупателю на примерах практических ситуаций.

Ситуация 1 10 сентября 2017 г. организация «А» - продавец отгрузила товар покупателю на территории Республики Беларусь с применением ставки НДС в размере 20 % и выставила исходный ЭСЧФ. Отчетным периодом по НДС организацией «А» избран календарный месяц. 12 сентября 2017 г. исходный ЭСЧФ подписан покупателем электронной цифровой подписью (далее - ЭЦП). 15 октября 2017 г. покупатель вернул часть товара в связи с обнаруженным браком. 17 октября 2017 г. продавец выставил покупателю дополнительный ЭСЧФ с отрицательными значениями на возвращенный товар и указал в нем в строке 3 «Дата совершения операции» 15 октября 2017 г. В декабре 2017 г. дополнительный ЭСЧФ подписан ЭЦП покупателя. В каком месяце продавцу следует уменьшить налоговую базу и исчисленную сумму НДС?

Комментарий. Согласно пункту 11 статьи 103 НК в случае возврата покупателем продавцу товаров у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров уменьшаются обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров, а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. следует руководствоваться п.13 ст.168 новой редакции НК.

Уменьшение оборотов осуществляется продавцом на основании выставленного покупателю дополнительного ЭСЧФ, подписанного покупателем ЭЦП, если ранее выставленный продавцом ЭСЧФ был подписан покупателем ЭЦП.

Алгоритмы камерального контроля, заложенные в АИС «Учет счетов-фактур», у продавца откорректируют обороты по реализации товара по дате совершения операции - за октябрь 2017 г., т. е. в системе произойдет сторнировка (уменьшение) оборота по реализации и суммы НДС, указанных в дополнительном ЭСЧФ, при условии подписания выставленного продавцом дополнительного ЭСЧФ ЭЦП покупателя.

Поскольку в рассматриваемой ситуации возврат товара и подписание ЭЦП покупателем дополнительного ЭСЧФ происходят в одном налоговом периоде, механизм корректировки налоговой базы и исчисленной суммы НДС заключается в следующем:

• если дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем до 20 декабря 2017 г. (т. е. до представления налоговой декларации по НДС за ноябрь 2017 г.), продавец вправе уменьшить налоговую базу и исчисленную сумму НДС в налоговой декларации по НДС за ноябрь 2017 г.;

• если дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем после 20 декабря 2017 г. и до 31 декабря 2017 г., то продавцом корректируются налоговая база и исчисленная сумма НДС в налоговой декларации по НДС за декабрь 2017 г.

При этом обязанность в заполнении раздела V «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» части I налоговой декларации по НДС у организации «А» отсутствует.

Ситуация 2 В ноябре 2017 г. продавец отгрузил товар покупателю на территории Республики Беларусь с применением ставки НДС в размере 20 %, выставил исходный ЭСЧФ, который был подписан ЭЦП покупателя. Отчетным периодом по НДС продавцом избран календарный месяц. 17 декабря 2017 г. покупатель вернул часть товара из-за несоответствия данного товара требованиям контракта. 19 декабря 2017 г. продавец выставил покупателю дополнительный ЭСЧФ с отрицательными значениями на возвращенный товар и указал в нем в строке 3 «Дата совершения операции» 17 декабря 2017 г. В марте 2018 г. дополнительный ЭСЧФ подписан ЭЦП покупателя. В каком периоде продавцу следует уменьшить налоговую базу и исчисленную сумму НДС? Следует ли представлять уточненную налоговую декларацию по НДС за 2017 г.?

Комментарий. В случае возврата покупателем продавцу товаров у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров уменьшаются обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров, а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов.

Уменьшение оборотов осуществляется продавцом на основании выставленного покупателю дополнительного ЭСЧФ, подписанного покупателем ЭЦП, если ранее выставленный продавцом ЭСЧФ был подписан покупателем ЭЦП (п.11 ст.103 НК).

Алгоритмы камерального контроля, заложенные в АИС «Учет счетов-фактур», откорректируют обороты по реализации товаров и соответственно суммы исчисленного НДС у продавца по дате совершения операции, т. е. за декабрь 2017 г., при условии подписания выставленного продавцом дополнительного ЭСЧФ ЭЦП покупателя.

Таким образом, поскольку в рассматриваемой ситуации возврат товара и подписание ЭЦП покупателем дополнительного ЭСЧФ происходит в разных налоговых периодах, продавец по своему выбору может либо представить уточненную налоговую декларацию по НДС за 2017 г., откорректировав налоговую базу и исчисленную сумму НДС за декабрь 2017 г. (в таком случае расхождений по камеральному контролю у продавца не возникнет), либо откорректировать налоговую базу и исчисленную сумму НДС в текущем налоговом периоде, т. е. в 2018 г. (в таком случае возникают расхождения по камеральному контролю).

При этом при корректировке налоговой базы НДС в текущем налоговом периоде (в 2018 г.) необходимо учитывать следующее:

• если дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем до 20 марта 2018 г. (т. е. до представления налоговой декларации по НДС за февраль 2018 г.), продавец вправе уменьшить налоговую базу и исчисленную сумму НДС в налоговой декларации по НДС за февраль 2018 г.;

• если дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем после 20 марта 2018 г. и до 31 марта 2018 г., то продавцом корректируются налоговая база и исчисленная сумма НДС за март 2018 г.

Ситуация 3 В декабре 2017 г. продавец отгрузил товар покупателю на территории Республики Беларусь с применением ставки НДС в размере 20 %, выставил исходный ЭСЧФ, который был подписан ЭЦП покупателя. Отчетным периодом по НДС продавцом избран календарный месяц. 5 января 2018 г. покупатель вернул часть товара из-за несоответствия данного товара требованиям контракта. 4 февраля 2018 г. продавец выставил покупателю дополнительный ЭСЧФ с отрицательными значениями на возвращенный товар и указал в нем в строке 3 «Дата совершения операции» 5 января 2018 г. В апреле 2018 г. дополнительный ЭСЧФ подписан ЭЦП покупателя. В каком периоде продавцу следует уменьшить налоговую базу и исчисленную сумму НДС?

Комментарий. Алгоритмы камерального контроля, заложенные в АИС «Учет счетов-фактур», у продавца откорректируют в сторону уменьшения обороты по реализации товаров и суммы НДС за тот отчетный период, которому соответствует дата из строки 3 «Дата совершения операции» дополнительного ЭСЧФ, т. е. в рассматриваемой ситуации - за январь 2018 г., при условии подписания выставленного продавцом дополнительного ЭСЧФ ЭЦП покупателя.

Поскольку в рассматриваемой ситуации возврат товара и подписание ЭЦП покупателем дополнительного ЭСЧФ происходит в одном налоговом периоде, продавец корректирует налоговую базу и исчисленную сумму НДС в следующем порядке:

• если дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем до 20 апреля 2018 г. (т. е. до представления налоговой декларации по НДС за март 2018 г.), продавец вправе уменьшить налоговую базу и исчисленную сумму НДС в налоговой декларации по НДС за март 2018 г.;

• если дополнительный ЭСЧФ подписан покупателем после 20 апреля 2018 г. и до 31 апреля 2018 г., то продавцом корректируются налоговая база и исчисленная сумма НДС за апрель 2018 г.

При этом обязанность в заполнении раздела V «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» части I налоговой декларации по НДС у продавца отсутствует.

Ситуация 4 В октябре 2017 г. организация «А» - продавец отгрузила товар покупателю на территории Республики Беларусь с применением ставки НДС в размере 20 %, выставила исходный ЭСЧФ, который был подписан ЭЦП покупателя. В ноябре 2017 г. было принято решение о реорганизации 02.01.2018 г. организации «А» путем присоединения к организации «В». В декабре 2017 г. покупатель вернул часть товара организации «А», что нашло отражение в бухгалтерском учете организации «А» (методом «красное сторно» дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»). В декабре 2017 г. организация «А» выставила покупателю дополнительный ЭСЧФ с отрицательными значениями на возвращенный товар (т. е. до даты реорганизации). 2 января 2018 г. произведена реорганизация организации «А». По акту передачи на баланс организации «В» переданы имущество и обязательства организации «А». Покупатель не подписал ЭЦП указанный дополнительный ЭСЧФ до 2 января 2018 г. (до даты реорганизации организации «А»). После реорганизации организация «А» не сможет увидеть, подписал ли ЭЦП покупатель дополнительный ЭСЧФ, поскольку фактически такая организация уже не имеет возможности войти в личный кабинет на Портале электронных счетов-фактур, просматривать, создавать, направлять, выставлять и подписывать ЭСЧФ, формировать данные из разделов «Камеральный контроль» и «Мониторинг сделок» после того, как прошла реорганизация. Каким образом в рассматриваемой ситуации уменьшить налоговую базу НДС организации «А» - продавцу? Сможет ли это сделать организация «В» - правопреемник?

Комментарий. Согласно пункту 2 статьи 63 НК при реорганизации организации в форме присоединения налоговая декларация (расчет) представляется правопреемником реорганизованной организации отдельно по деятельности такой организации за период до внесения в Единый государственный регистр юридических лиц и индивидуальных предпринимателей записи о прекращении деятельности присоединенной организации. Налоговая декларация (расчет) по деятельности реорганизованной организации представляется ее правопреемником (правопреемниками) не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем реорганизации.

Учитывая изложенные нормы законодательства, а также положения пункта 11 статьи 103 НК и пункта 29 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25 апреля 2016 г. № 15, уменьшение оборотов по реализации на сумму оборота по частично возвращенному в декабре 2017 г. товару осуществляется в налоговой декларации по НДС, представляемой правопреемником - организацией «В» по деятельности присоединенной организации «А» - продавца только после того, как выставленный продавцом (организацией «А») дополнительный ЭСЧФ с отрицательными значениями будет подписан ЭЦП покупателя.

Информацию о дополнительном ЭСЧФ, выставленном организацией «А» до даты реорганизации (02.01.2018) и подписанном ЭЦП покупателя после даты реорганизации, можно получить в налоговом органе по месту постановки на учет правопреемника (организации «В») или организации «А».

Ситуация 5 В сентябре 2017 г. организация «А» - продавец отгрузила товар покупателю на территории Республики Беларусь с применением ставки НДС в размере 20 %, выставила исходный ЭСЧФ. В ноябре 2017 г. было принято решение о реорганизации 5 января 2018 г. организации «А» путем присоединения к организации «В». Организация «А» заключила дополнительные соглашения с покупателями на исполнение правопреемником - организацией «В» обязательств по некачественным товарам, отгруженным ею до даты реорганизации. 5 января 2018 г. произведена реорганизация организации «А». По акту передачи на баланс организации «В» переданы имущество и обязательства организации «А». Организация «В» исполняет договорные обязательства по приему некачественных товаров, ранее отгруженных организацией «А». В феврале 2018 г. покупатель вернул часть товара, отгруженного организацией «А» в адрес указанного покупателя, организации «В» - правопреемнику, что нашло отражение в бухгалтерском учете организации «В» - правопреемника (методом «красное сторно» дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»). Первичный учетный документ на возврат некачественного товара оформлен после даты реорганизации покупателем в адрес правопреемника - организации «В». Может ли организация «В» - правопреемник уменьшить свои обороты по реализации по возвращенному товару для целей исчисления НДС на основании выставленного ею в адрес покупателя и подписанного им дополнительного ЭСЧФ без ссылки на исходный ЭСЧФ?

Комментарий. Поскольку реорганизованной организацией «А» заключено дополнительное соглашение с покупателем на исполнение правопреемником - организацией «В» обязательств по некачественным товарам, отгруженным ею до даты реорганизации, первичный учетный документ на возврат некачественного товара оформлен покупателем в адрес правопреемника - организации «В», к которому перешли все права и обязанности продавца - реорганизованной организации, на основании указанного первичного документа сторнирована выручка от реализации товара в бухгалтерском учете организации «В», правопреемник - организация «В» сможет применить положения пункта 11 статьи 103 НК и выставить покупателю дополнительный ЭСЧФ без ссылки на исходный ЭСЧФ и после того, как указанный ЭСЧФ будет подписан ЭЦП покупателя, уменьшить обороты по реализации в налоговой декларации по НДС по деятельности правопреемника - организации «В» на сумму оборота по возвращенному товару, отгруженному организацией «А» до даты реорганизации.

16.03.2018

О.В.Панова, заместитель начальника отдела косвенного налогообложения главного управления методологии налогообложения Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь