Материал помещен в архив

ВОПРОС (ОАО «БК»): На каком счете и в какой момент следует отражать остаточную стоимость снесенного согласно проектно-сметной документации капитального строения, если свидетельство о прекращении права собственности на него получено после приемки в эксплуатацию объекта законченного строительства?

ОТВЕТ: Остаточная стоимость снесенного капитального строения относится на увеличение стоимости объекта основных средств с отражением на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы». Возможность списания остаточной стоимости фактически ликвидированного (снесенного) объекта основных средств возникает у организации только после подтверждения юридического факта прекращения его существования, то есть после получения свидетельства (удостоверения) о государственной регистрации, подтверждающего факт прекращения существования недвижимого имущества.

Основанием для списания с учета объектов недвижимости, сносимых в связи со строительством, является проведенная в установленном порядке государственная регистрация прекращения существования недвижимого имущества (часть вторая п.72 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10 (далее - Инструкция № 10)).

Остаточная стоимость снесенных основных средств списывается с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 08, относится к расходам по подготовке территории строительства и включается в состав прочих работ и затрат, увеличивающих стоимость объекта (п.73 Инструкции № 10).

В стоимость объекта строительства затраты по сносу включаются с учетом норм, установленных п.6 Инструкции № 10 (п.71 Инструкции № 10).

К затратам, не увеличивающим стоимость объекта учета, относятся затраты на снос и охрану объекта, прекращенного строительством, кроме случаев, когда затраты на снос и охрану объекта несет новый заказчик, застройщик в целях возведения или реконструкции нового объекта и эти затраты включены в сводный сметный расчет (абзац 2 п.6 Инструкции № 10).

Затраты заказчика, застройщика, связанные со сносом объекта недвижимости (в том числе основных средств и незавершенного строительства) в целях строительства нового объекта, то есть предусмотренные проектом, учитываются (часть первая п.72 Инструкции № 10):

• или по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» (п.10 Инструкции № 10);

• или по дебету счета 08.

Обратите внимание! Нормы п.72 Инструкции № 10 необходимо применять с учетом иных норм Инструкции № 10 и других нормативных правовых актов.

В частности, по дебету счета 97 учитываются затраты, понесенные заказчиком, застройщиком до начала строительства. С даты начала строительства понесенные затраты включаются в состав затрат по незавершенному строительству и отражаются по дебету счета 08 и кредиту счета 97 (п.10 Инструкции № 10).

Следовательно, при отражении хозяйственных операций, связанных со сносом здания, заказчику, застройщику следует учитывать следующее:

1) при строительстве (возведении) новых объектов затраты по сносу ранее находившихся на земельном участке объектов, в том числе зданий - объектов основных средств, относятся на увеличение стоимости объекта строительства, то есть отражаются либо на счете 97, либо на счете 08 (абзац 2 п.6, часть первая п.72 Инструкции № 10);

2) для возможности капитализации понесенных организацией затрат по сносу здания и списания остаточной стоимости самих сносимых объектов недвижимости, то есть для их отражения на счете 08, данные затраты должны быть предусмотрены проектно-сметной документацией, в частности сводным сметным расчетом стоимости строительства, на основании которого определяется перечень затрат, относимых на увеличение стоимости объекта строительства (часть вторая п.5 Инструкции № 10).

Если здание будут сносить, не предусмотрев снос (ликвидацию) объекта основных средств в проектной документации на строительство, то такие затраты будут отражаться в порядке, предусмотренном пп.28, 30 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26), то есть на счете 91 «Прочие доходы и расходы» как расходы по списанию (ликвидации) «обычных» объектов основных средств;

3) на счете 97 либо на счете 08 отражаются только расходы, связанные со сносом здания, то есть выполнение строительных, монтажных и иных специальных работ, связанных со сносом (демонтажем) существующих объектов основных средств.

Таким образом, стоимость самих объектов основных средств, находящихся на земельном участке зданий, на счете 97 не отражается;

4) на счете 97 отражаются затраты заказчика, застройщика по сносу зданий до даты начала строительства.

Вместе с тем снос расположенных на предоставленном для строительства земельном участке зданий и сооружений (строений), как правило, осуществляется уже после начала строительно-монтажных работ, то есть затраты по сносу таких зданий будут отражаться на счете 08, а счет 97 будет использоваться относительно редко;

5) основанием для списания с учета объектов недвижимости, сносимых в связи со строительством, является проведенная в установленном порядке государственная регистрация прекращения существования недвижимого имущества (часть вторая п.72 Инструкции № 10).

При этом остаточная стоимость снесенных основных средств списывается с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 08, относится к расходам по подготовке территории строительства и включается в состав прочих работ и затрат, увеличивающих стоимость объекта (п.73 Инструкции № 10).

Один из объектов государственной регистрации - прекращение существования недвижимого имущества (абзац 2 ст.4 Закона Республики Беларусь от 22.07.2002 № 133-З «О государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним» (далее - Закон № 133-З)).

Государственная регистрация недвижимого имущества - юридический акт признания и подтверждения государством создания, изменения, прекращения существования недвижимого имущества. Недвижимое имущество считается созданным, измененным, прекратившим существование с момента государственной регистрации соответственно его создания, изменения, прекращения существования, если иное не установлено законодательными актами Республики Беларусь (пп.1, 2 ст.7 Закона № 133-З).

Удостоверение произведенной государственной регистрации создания, изменения, прекращения существования недвижимого имущества, возникновения, перехода, прекращения права, ограничения (обременения) права на недвижимое имущество производится в установленном специально уполномоченным органом государственного управления порядке путем выдачи заявителю свидетельства (удостоверения) о государственной регистрации (часть первая п.1 ст.38 Закона № 133-З).

В случае совершения регистрационного действия моментом государственной регистрации являются время и дата приема документов, представленных для осуществления государственной регистрации, которые внесены в журнал регистрации заявлений (ст.39 Закона № 133-З).

На основании изложенного возможность списания остаточной стоимости фактически ликвидированного (снесенного) объекта основных средств возникает у организации только после подтверждения юридического факта прекращения его существования, то есть после получения свидетельства (удостоверения) о государственной регистрации, подтверждающего факт прекращения существования недвижимого имущества.

Таким образом, фактическая дата завершения (окончания) строительных работ по сносу (демонтажу) зданий на земельном участке, подтверждаемая, например, датой составления (подписания) актов сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ, не является определяющей датой для отражения организацией-заказчиком (застройщиком) хозяйственных операций по списанию стоимости объектов основных средств, числящихся на счете 01.

На основании приведенных требований законодательства:

• акт списания основных средств в общем случае оформляется на дату, которая указана в свидетельстве (удостоверении) о государственной регистрации факта прекращения существования недвижимого имущества в качестве даты представления (подачи) организацией документов в регистрирующий орган, то есть уже после завершения разборки (ликвидации) зданий;

• на эту же дату организация в бухгалтерском учете делает запись по кредиту счета 01 и дебету счета 08 на остаточную стоимость снесенного (ликвидированного) здания.

При этом остаточная стоимость снесенных основных средств списывается с кредита счета 01 в дебет счета 08, относится к расходам по подготовке территории строительства и включается в состав прочих работ и затрат, увеличивающих стоимость объекта, то есть фактически признается косвенными затратами, которые на дату приемки объекта строительства в эксплуатацию распределяются (относятся на увеличение) между соответствующими объектами учета (пп.40, 73 Инструкции № 10).

Справочно Объект учета (часть объекта строительства) - каждое отдельно строящееся здание, сооружение, инженерные сети и другие объекты, стоимость строительства которых выделена в составе сводного сметного расчета и на строительство которых составлена объектная смета, а также встроенные и пристроенные объекты (абзац 2 п.2 Инструкции № 10).

В том случае, если организация сносит здание без строительства на его месте нового объекта, то есть без осуществления деятельности в качестве заказчика, застройщика по строительству (возведению, реставрации, реконструкции) объектов, то у организации будет иметь место обычная ликвидация (списание) объекта основных средств, при которой не применяют Инструкцию № 10, так как Инструкцией № 10 установлен порядок формирования в бухгалтерском учете заказчика в строительной деятельности, застройщика в строительной деятельности стоимости объекта строительства при возведении, реставрации, реконструкции посредством отражения затрат на возведение, реставрацию, реконструкцию в бухгалтерском учете организаций (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций) (п.1 Инструкции № 10).

В такой ситуации организация при отражении хозяйственных операций по сносу здания руководствуется требованиями главы 5 Инструкции № 26, которая не предусматривает использование счета 08 и которой установлено следующее:

• выбытие основных средств в результате списания (в случае физического износа, утраты (гибели) в связи с чрезвычайными обстоятельствами и т. п.) оформляется актом о списании имущества (п.28);

• при выбытии основных средств накопленные по ним за весь период эксплуатации суммы амортизации и обесценения отражаются по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 01. Остаточная стоимость выбывающих основных средств отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 01, если иное не установлено законодательством.

Расходы, связанные с выбытием основных средств, отражаются по дебету счета 91 и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов.

Стоимость материалов, полученных при выбытии основных средств, отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 91.

Сумма числящегося по выбывающим основным средствам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если основное средство состоит из частей, имеющих различные сроки полезного использования и учитываемых как отдельные инвентарные объекты, замена каждой такой части отражается в бухгалтерском учете как выбытие и приобретение самостоятельного объекта (п.30 Инструкции № 26).

Обратите внимание! В случае, когда снос зданий на предоставленном для строительства земельном участке осуществляется в рамках строительной деятельности организации в качестве заказчика, застройщика, то есть такой снос предусмотрен проектной документацией на строительство, организации следует применять как нормы главы 6 Инструкции № 10, так и отдельные нормы Инструкции № 26.

Как указано выше, сумма числящегося по выбывающим основным средствам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», в том числе при сносе здания в рамках реализации строительного проекта (часть четвертая п.30 Инструкции № 26).

Однако особенность рассматриваемой ситуации в том, что объект строительства уже принят в эксплуатацию и затраты по его возведению на счете 08 у организации отсутствуют.

В связи с этим в указанной в вопросе ситуации организации необходимо руководствоваться требованиями п.14 Инструкции № 26, согласно которому первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев:

• реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;

• переоценки основных средств в соответствии с законодательством;

• иных случаев, установленных законодательством.

На основании изложенного списание стоимости снесенного здания согласно п.71 Инструкции № 10, п.14 Инструкции № 26 осуществляется на счет 08 и признается так называемым изменением учетной оценки объекта основных средств.

Справочно Изменение в учетной оценке - корректировка учетной оценки активов или обязательств, величины погашения стоимости активов, обусловленная появлением относящейся к этим активам или обязательствам новой информации или изменением обстоятельств, на которых основывалась их учетная оценка, и не являющаяся исправлением ошибки в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности (абзац 2 п.2 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80).

При необходимости организация должна пересмотреть амортизируемую стоимость объекта основных средств в связи с ее увеличением на стоимость списания снесенного объекта недвижимости (объекта основных средств) (пп.6, 7 названного Стандарта).

12.06.2018

Виктор Статкевич, аудитор

Ответ подготовлен по результатам интернет-семинара «Бухгалтерский учет в строительных организациях»