Материал помещен в архив

НЕКОТОРЫЕ АСПЕКТЫ ИСЧИСЛЕНИЯ НДС И ВЫСТАВЛЕНИЯ ЭСЧФ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УСН

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее - НК) в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Налоговым законодательством Республики Беларусь для субъектов малого предпринимательства предусмотрен особый режим налогообложения - упрощенная система налогообложения (далее - УСН). Ставки налога при УСН дифференцированы в зависимости от применения организацией УСН с уплатой или без уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и установлены в размере 3 % и 5 % соответственно (п.1 ст.291 НК).

В отдельную категорию выделены применяющие УСН организации с численностью работников не более 15 человек в среднем за период с начала года по отчетный период включительно, валовая выручка которых за этот же период составляет не более 410 000 руб. Такие организации вправе исчислять НДС и вести учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - книга учета доходов и расходов), с определением выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей исчисления налога при УСН по мере ее поступления (подп.4.1 п.4 ст.286, п.2 ст.288 и п.1 ст.291 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» Вести учет в книге учета доходов и расходов в 2018 году вправе организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, размер валовой выручки которых нарастающим итогом с начала 2018 года не превышает 492 000 руб. (абзац 6 п.13 Указа Президента Республики Беларусь от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении» (далее - Указ № 29)).

В данной статье рассмотрены вопросы, часто возникающие при применении УСН с уплатой НДС у организаций, ведущих учет в книге учета доходов и расходов.

Момент фактической реализации и облагаемый оборот для исчисления НДС у плательщиков, применяющих УСН

Применяющие УСН организации, ведущие учет в книге учета доходов и расходов, для целей исчисления НДС момент фактической реализации отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав определяют как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет (в кассу) организации, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п.1 ст.92¹ НК).

В случае получения предварительной оплаты момент фактической реализации наступает при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Если же до 60-го дня с момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) оплата поступила частично, то она учитывается в поступившей части в облагаемом НДС обороте.

Для целей определения дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, момента сдачи (передачи) объекта (предмета) в аренду плательщики, применяющие УСН, должны руководствоваться положениями статьи 100 НК (ч.7 п.1 ст.92¹ НК).

Пример Организация, применяющая УСН с уплатой НДС, отгрузила товар другой белорусской организации 9 января 2017 г. на сумму 5 000 руб. (в том числе НДС - 833 руб. 33 коп.). Предоплата в сумме 1 000 руб. поступила 3 января 2017 г. Частичная оплата в сумме 3 500 руб. поступила 30 января 2017 г., окончательный расчет в сумме 500 руб. произведен 10 апреля 2017 г. Отчетным периодом по НДС плательщик избрал календарный квартал. Момент фактической реализации товаров наступает: • 9 января 2017 г. в сумме 1 000 руб.; • 30 января 2017 г. в сумме 3 500 руб.; • 10 марта 2017 г. в сумме 500 руб. (60 дней со дня отгрузки). Оборот по реализации товара в сумме 5 000 руб. следует отразить в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - декларация по НДС) за I квартал 2017 г.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 установлена новая форма декларации по НДС. Комментарий см. здесь.

Плательщики НДС обязаны в отношении каждого оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном статьей 106¹ НК, выставить покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав либо направить на Портал электронных счетов-фактур (далее - Портал) электронный счет-фактуру по НДС (далее - ЭСЧФ) (ч.1 п.5 ст.106¹ НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 23 февраля 2019 г. следует применять форму ЭСЧФ с изменениями, внесенными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

Электронный счет-фактура выставляется (направляется) не ранее дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Однако в случае, если по истечении этого срока не наступил момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, ЭСЧФ выставляется (направляется) не позднее двух рабочих дней с даты наступления момента фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. В таком ЭСЧФ в качестве даты совершения операции указывается дата зачисления (поступления) денежных средств от покупателя (заказчика) либо, в случае непоступления оплаты, 60-й день со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (ч.2 и ч.3 п.5 ст.106¹ НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» О сроках создания и направления плательщиками в 2018 году ЭСЧФ на Портал см. подп.2.4 п.2 Указа № 29. С 1 января 2019 г. вопросы выставления электронных счетов-фактур регулируются ст.131 новой редакции НК.

В приведенном ранее примере организация обязана выставить покупателю ЭСЧФ:

• не ранее 9 января 2017 г. и не позднее 10 февраля 2017 г. на сумму 1 000 руб. (в том числе НДС - 166 руб. 67 коп.) с указанием в строке 3 ЭСЧФ момента фактической реализации - 9 января 2017 г.;

• не ранее 30 января 2017 г. и не позднее 10 февраля 2017 г. на сумму 3 500 руб. (в том числе НДС - 583 руб. 33 коп.) с указанием в строке 3 ЭСЧФ момента фактической реализации - 30 января 2017 г.;

• не ранее 10 марта 2017 г. и не позднее 13 марта 2017 г. на сумму 500 руб. (в том числе НДС - 83 руб. 33 коп.) с указанием в строке 3 ЭСЧФ момента фактической реализации - 10 марта 2017 г.

В случае получения частичной оплаты и невозможности точного разделения общей суммы исчисленного НДС (общей суммы оборота) пропорционально количеству товаров к сумме частичной оплаты, при заполнении ЭСЧФ организация может не заполнять в разделе 6 графы 4 «Единица измерения», 5 «Количество (объем)», 6 «Цена (тариф) за единицу товара (работы, услуги), имущественных прав без учета НДС, руб.» с заполнением граф 9 «НДС ставка, %», 10 «НДС сумма, руб.», 11 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом НДС, руб.».

Порядок осуществления налоговых вычетов

Вычетам у такой категории плательщиков, применяющих УСН, подлежат фактически уплаченные ими суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после отражения их в книге учета доходов и расходов на основании полученных (в отношении ввезенных товаров - выставленных) и подписанных ЭСЧФ (п.3, ч.1 п.3¹ ст.92¹ НК).

При частичной оплате приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежащая вычету у покупателя, являющегося плательщиком, применяющим УСН, сумма НДС, уплаченная при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяется как произведение доли НДС в стоимости приобретенного (полученного) товара (работы, услуги), имущественного права и суммы их частичной оплаты (п.6 ст.92¹ НК).

Следовательно, при получении от продавца ЭСЧФ до наступления момента оплаты основания на вычет у организации наступит только после оплаты ею приобретенных товаров.

Также следует учитывать, что на 2017 г. продолжают действовать ограничения по вычету НДС, установленные пунктом 1 Указа Президента Республики Беларусь от 26 февраля 2015 г. № 99 «О взимании налога на добавленную стоимость», с изменениями и дополнениями. Так, суммы НДС, уплаченные при ввозе с 1 января по 31 декабря 2017 г. на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, товаров, реализуемых (предназначенных для реализации) в неизменном состоянии (виде), подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором истекло 60 календарных дней с даты выпуска ввезенных товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (до 1 января 2017 г. отсрочка вычета составляла 90 календарных дней).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 24 апреля 2019 г. частью первой п.1 Указа № 99 (в редакции Указа Президента Республики Беларусь от 18.04.2019 № 151) установлено, что суммы НДС, уплаченные при ввозе приобретенных товаров (за исключением товаров, при ввозе которых уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету в порядке, установленном НК, согласно приложению к Указу № 99) до 31 декабря 2019 г. включительно на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором истекло 30 календарных дней с даты их выпуска в соответствии с заявленной таможенной процедурой.

Организации, подписавшие электронной цифровой подписью (далее - ЭЦП) полученные ЭСЧФ после завершения отчетного периода, за который фактически уплаченные суммы НДС подлежат вычету и отражению в книге учета доходов и расходов, но до даты представления декларации по НДС за такой отчетный период, вправе принять к вычету фактически уплаченную сумму НДС в отчетном периоде, в котором она может быть отражена в данной книге учета доходов и расходов (ч.2 п.3¹ ст.92¹ НК).

Пример Организация приобрела и оплатила товар в январе 2017 г. Поставщик выставил ЭСЧФ 16 февраля 2017 г. Организация подписала ЭСЧФ ЭЦП утром 20 февраля 2017 г., до подачи декларации по НДС в налоговый орган. Так как декларация по НДС за январь 2017 г. на момент получения и подписания ЭСЧФ не была представлена в налоговый орган, то при ее составлении организация может принять к вычету сумму НДС, указанную в ЭСЧФ.

Пример Организацией 23 января 2017 г. приобретены товары на сумму 9 000 руб. (в том числе НДС - 1 500 руб. 00 коп.), расчет произведен 21 апреля 2017 г. Продавцом товаров 10 февраля 2017 г. выставлен ЭСЧФ. Отчетным периодом по НДС плательщик избрал календарный квартал. В такой ситуации у организации возникают основания принять к вычету НДС во II квартале 2017 г., подписав выставленный продавцом ЭСЧФ ЭЦП до подачи декларации по НДС за II квартал 2017 г.

Таким образом, получив от продавца ЭСЧФ без факта оплаты этих товаров, организация может не производить подписание ЭЦП ЭСЧФ до момента оплаты. При этом после осуществления оплаты организации следует подписать ЭСЧФ и, используя функцию «Отложенный вычет», указать дату наступления основания на вычет, соответствующую дню оплаты.

Возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг) или уменьшение (увеличение) стоимости товаров (работ, услуг) и НДС

В случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав у продавца на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов (ч.1 п.11 ст.103 НК).

В случае уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав корректировка оборота по реализации и налоговых вычетов производится в аналогичном порядке.

При этом уменьшение оборотов по реализации осуществляется продавцом на основании выставленного покупателю исправленного (дополнительного) ЭСЧФ, подписанного покупателем ЭЦП, если ранее выставленный продавцом ЭСЧФ был подписан покупателем ЭЦП (ч.6 п.11 ст.103 НК).

Таким образом, откорректировать налоговую базу НДС в сторону увеличения можно на основании первичного учетного документа в том отчетном периоде, в котором такой документ составлен. При этом продавцом выставляется дополнительный ЭСЧФ с положительными показателями, подписание которого ЭЦП покупателем для него не обязательно. Уменьшить обороты по реализации продавцом можно только если выставленный им исправленный ЭСЧФ (или дополнительный ЭСЧФ с отрицательными показателями) подписан ЭЦП покупателя, при условии, что исходный ЭСЧФ также был подписан ЭЦП покупателя.

Пример Организация, применяющая УСН с уплатой НДС, в соответствии с условиями договора на выполнение ремонтно-строительных работ получила от заказчика в январе предоплату на сумму 7 000 руб. и выполнила работы в феврале 2017 г. на сумму 3 000 руб. (в том числе НДС - 500 руб. 00 коп.) и в апреле 2017 г. на сумму 4 000 руб. (в том числе НДС - 666 руб. 67 коп.). Организацией соответственно 10 марта 2017 г. и 10 мая 2017 г. выставлены исходные ЭСЧФ, которые подписаны заказчиком ЭЦП. У организации отчетный период по НДС - квартал. Оборот по реализации ремонтно-строительных работ в сумме 3 000 руб. отражен организацией в книге учета доходов и расходов и декларации по НДС в I квартале 2017 г. В июне 2017 г. по результатам проверки установлено завышение стоимости работ на сумму 500 руб. (в том числе НДС - 83 руб. 33 коп.), выполненных в феврале 2017 г., и занижение стоимости работ на сумму 100 руб. (в том числе НДС - 16 руб. 67 коп.), выполненных в апреле 2017 г. Корректировочные акты составлены и подписаны сторонами в июне 2017 г. Организация 4 июля 2017 г. составила дополнительные ЭСЧФ: • к исходному ЭСЧФ от 10 марта 2017 г. - на сумму с отрицательным значением 500 руб. (излишне предъявленный НДС - 83 руб. 33 коп.); • к исходному ЭСЧФ от 10 мая 2017 г. - на сумму с положительным значением 100 руб. (в том числе НДС - 16 руб. 67 коп.). Дополнительные ЭСЧФ подписаны ЭЦП заказчиком 21 июля 2017 г. В такой ситуации организация в представленной не позднее 20 июля 2017 г. декларации по НДС должна отразить облагаемый налогом оборот по реализации строительных работ за II квартал в сумме 4 100 руб. (4 000 руб. + 100 руб.). Так как на момент подачи декларации по НДС по сроку 20 июля 2017 г. дополнительный ЭСЧФ с отрицательным значением не был подписан ЭЦП заказчиком, уменьшение облагаемого оборота на сумму 500 руб. будет отражено в декларации по НДС за III квартал 2017 г., представленной по сроку не позднее 20 сентября 2017 г.

07.02.2017

Л.Л.Летковская, заместитель начальника отдела консультаций инспекции МНС по г. Барановичи