Материал помещен в архив

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЫРУЧКИ ЗАСТРОЙЩИКА ПРИ ВЫПОЛНЕНИИ ИМ ЧАСТИ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ СОБСТВЕННЫМИ СИЛАМИ И ПОЛУЧЕНИИ УБЫТКА ПО ДОГОВОРУ СОЗДАНИЯ ОБЪЕКТА ДОЛЕВОГО СТРОИТЕЛЬСТВА

Ситуация Застройщик осуществляет строительство объекта недвижимости, часть строительных работ по которому выполняет собственными силами. На дату приемки объекта строительства в эксплуатацию у застройщика сложились следующие показатели. Стоимость фактических затрат по строительству на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» - 850 000 руб. Фактическая себестоимость строительных работ, выполненных собственными силами застройщика, - 70 000 руб. Сметная стоимость видов и объектов работ, выполненных собственными силами застройщика, согласно имеющейся сметной документации - 62 000 руб. (с учетом НДС), то есть ниже фактической стоимости выполненных работ. Сумма налоговых вычетов, отраженная на счете 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам», относящаяся к затратам по строительству, - 85 000 руб. Процент долевого участия дольщика - 22 %. Цена договора на создание объекта долевого строительства - 200 000 руб. Вид объекта - административно-торговые (нежилые) помещения. В интересах третьих лиц (дольщиков) возводилась только часть объекта строительства. Процент площадей, приходящихся на долевое участие дольщиков, - 70 %. Процент площадей, принимаемых к учету застройщиком в качестве основных средств и готовой продукции, - 30 %.

Пример 1 Застройщик принял решение определить сумму выручки от реализации СМР, выполненных собственными силами, исходя из показателя фактически понесенных им затрат на выполнение СМР.

В данном случае на увеличение стоимости объекта строительства будет отнесена только часть выручки застройщика с учетом НДС, которая приходится на дольщиков:

* Сумма выручки, приходящаяся на конкретного дольщика, составит:

58 800 руб. × 22 % (процент долевого участия) = 12 936 руб.

Стоимость затрат по СМР, относимых на увеличение стоимости объектов, возведение которых осуществляется в интересах застройщика и которые будут приниматься им к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (Д-т 08 - К-т 20), составляет:

70 000 руб. × 30 % = 21 000 руб.

Рассчитаем разницу между ценой договора долевого строительства и суммой затрат, приходящихся на конкретного дольщика.

1. Сумма фактических затрат по строительству с учетом стоимости СМР, выполненных собственными силами застройщика:

850 000 руб. (общая стоимость) + 58 800 руб. (выручка от реализации СМР, выполненных собственными силами застройщика) + 21 000 руб. (затраты по СМР, относимые на увеличение стоимости объектов застройщика) = 929 800 руб.

2. Общая сумма затрат по строительству объекта:

929 800 руб. + 85 000 руб. (сумма налоговых вычетов на счете 18) = 1 014 800 руб.

3. Общая сумма затрат, приходящихся на дольщика, с учетом стоимости СМР, выполненных силами застройщика:

1 014 800 руб. × 22 % = 223 256 руб.

4. Вознаграждение застройщика, определяемое в виде разницы между ценой договора на создание объекта долевого строительства и суммой фактических затрат, подлежащих передаче дольщику:

200 000 руб. (цена договора) - 223 256 руб. (передаваемые затраты, в которые уже включена выручка застройщика с учетом НДС от реализации строительных работ, выполненных собственными силами) = (-23 256) руб.

Таким образом, в ситуации вознаграждение застройщика фактически отсутствует.

5. Стоимость объекта долевого строительства для дольщика:

1) сумма передаваемых затрат по строительству объекта - 223 256 руб., в том числе СМР, выполненные силами застройщика, - 12 936 руб.

При этом сумма затрат, передаваемых дольщику в пределах цены договора, - 200 000 руб. (стоимость, по которой дольщиком будет отражено принятие объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств либо готовой продукции);

2) сумма вознаграждения застройщика, указанная в акте сдачи-приемки оказанных услуг застройщика, - 0 руб. («убыточный» договор, в связи с чем фактически акт сдачи-приемки услуг составлять не требуется).

Итого показатель затрат для дольщика - 200 000 (в пределах цены договора).

Итого выручка застройщика - 12 936 руб. (12 936 + 0).

Пример 2 Застройщик принял решение определить сумму выручки от реализации СМР, выполненных собственными силами, исходя из показателя сметной стоимости СМР, отраженных в проектно-сметной документации.

В данном случае на увеличение стоимости объекта строительства будет отнесена только часть выручки застройщика с учетом НДС, которая приходится на дольщиков:

* Сумма выручки, приходящаяся на конкретного дольщика, составит:

43 400 руб. × 22 % (процент долевого участия) = 9 548 руб.

Стоимость затрат по СМР, относимых на увеличение стоимости объектов, возведение которых осуществляется в интересах застройщика и которые будут приниматься им к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (Д-т 08 - К-т 20), составляет:

70 000 руб. × 30 % = 21 000 руб.

Рассчитаем разницу между ценой договора долевого строительства и суммой затрат, приходящихся на конкретного дольщика.

1. Сумма фактических затрат по строительству с учетом стоимости СМР, выполненных силами застройщика:

850 000 руб. (общая стоимость) + 43 400 руб. (выручка от реализации СМР, выполненных собственными силами застройщика) + 21 000 руб. (затраты по СМР, относимые на увеличение стоимости объектов застройщика) = 914 400 руб.

2. Общая сумма затрат по строительству объекта:

914 400 руб. + 85 000 руб. (сумма налоговых вычетов на счете 18) = 999 400 руб.

3. Общая сумма фактически понесенных затрат, приходящихся на дольщика, с учетом стоимости СМР, выполненных силами застройщика:

999 400 руб. × 22 % = 219 868 руб.

4. Вознаграждение застройщика, определяемое в виде разницы между ценой договора на создание объекта долевого строительства и суммой фактических затрат, подлежащих передаче дольщику:

200 000 руб. (цена договора) - 219 868 руб. (передаваемые затраты, в которые уже включена выручка застройщика с учетом НДС от реализации строительных работ, выполненных собственными силами) = (-19 868) руб.

Таким образом, в ситуации вознаграждение застройщика фактически отсутствует.

5. Стоимость объекта долевого строительства для дольщика:

1) сумма передаваемых затрат по строительству объекта - 219 868 руб., в том числе СМР, выполненные силами застройщика, - 9 548 руб.

При этом сумма затрат, передаваемых дольщику в пределах цены договора, - 200 000 руб. (стоимость, по которой дольщиком будет отражено принятие объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств либо готовой продукции);

2) сумма вознаграждения застройщика, указанная в акте сдачи-приемки оказанных услуг застройщика, - 0 руб. («убыточный» договор, в связи с чем фактически акт сдачи-приемки услуг составлять не требуется).

Итого показатель затрат для дольщика - 200 000 (в пределах цены договора).

Итого выручка застройщика - 9 548 руб. (9 548 + 0).

Пример 3 Застройщик принял решение определить сумму выручки от реализации СМР, выполненных собственными силами, исходя из показателя сметной стоимости СМР, отраженных в проектно-сметной документации. Застройщик осуществляет строительство объекта недвижимости, часть строительных работ по которому выполняет собственными силами. На дату приемки объекта строительства в эксплуатацию у застройщика сложились следующие показатели. Стоимость фактических затрат по строительству на счете 08 - 850 000 руб. Фактическая себестоимость строительных работ, выполненных собственными силами застройщика, - 70 000 руб. Сметная стоимость видов и объектов работ, выполненных собственными силами застройщика, согласно имеющейся сметной документации - 90 000 руб. (с учетом НДС), то есть выше фактической стоимости выполненных работ. Сумма налоговых вычетов, отраженная на счете 18, относящаяся к затратам по строительству, - 85 000 руб. Процент долевого участия дольщика - 22 %. Цена договора на создание объекта долевого строительства - 200 000 руб. Вид объекта - административно-торговые (нежилые) помещения. В интересах третьих лиц (дольщиков) возводилась только часть объекта строительства. Процент площадей, приходящихся на долевое участие дольщиков, - 70 %. Процент площадей, принимаемых к учету застройщиком в качестве основных средств и готовой продукции, - 30 %.

В данном случае на увеличение стоимости объекта строительства будет отнесена только часть выручки застройщика с учетом НДС, которая приходится на дольщиков:

* Сумма выручки, приходящаяся на конкретного дольщика, составит:

63 000 руб. × 22 % (процент долевого участия) = 13 860 руб.

Стоимость затрат по СМР, относимых на увеличение стоимости объектов, возведение которых осуществляется в интересах застройщика и которые будут приниматься им к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (Д-т 08 - К-т 20), составляет:

70 000 руб. × 30 % = 21 000 руб.

Рассчитаем разницу между стоимостью цены договора долевого строительства и суммой затрат, приходящихся на конкретного дольщика.

1. Сумма фактических затрат по строительству с учетом стоимости СМР, выполненных собственными силами застройщика:

850 000 руб. (общая стоимость) + 63 000 руб. (выручка от реализации СМР, выполненных собственными силами застройщика) + 21 000 руб. (затраты по СМР, относимые на увеличение стоимости объектов застройщика) = 934 000 руб.

2. Общая сумма затрат по строительству объекта:

934 000 руб. + 85 000 руб. (сумма налоговых вычетов на счете 18) = 1 019 000 руб.

3. Общая сумма фактически понесенных затрат, приходящихся на дольщика, с учетом стоимости СМР, выполненных собственным силами застройщика:

1 019 000 руб. × 22 % = 224 180 руб.

4. Вознаграждение застройщика, определяемое в виде разницы между ценой договора на создание объекта долевого строительства и суммой фактических затрат, подлежащих передаче дольщику:

200 000 руб. (цена договора) - 224 180 руб. (передаваемые затраты, в которые уже включена выручка застройщика с учетом НДС от реализации строительных работ, выполненных собственными силами) = (-24 180) руб.

Таким образом, в ситуации вознаграждение застройщика фактически отсутствует.

5. Стоимость объекта долевого строительства для дольщика:

1) сумма передаваемых затрат по строительству объекта - 224 180 руб., в том числе СМР, выполненные собственными силами застройщика, - 13 860 руб.

При этом сумма затрат, передаваемых дольщику в пределах цены договора, - 200 000 руб. (стоимость, по которой дольщик отразит принятие объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств либо готовой продукции);

2) сумма вознаграждения застройщика, указанная в акте сдачи-приемки оказанных услуг застройщика, - 0 руб. («убыточный» договор, в связи с чем фактически акт сдачи-приемки услуг составлять не требуется).

Итого показатель затрат для дольщика - 200 000 (в пределах цены договора).

Итого выручка застройщика - 13 860 руб. (13 850 + 0).

Выводы

В приведенных примерах выручка от реализации строительных работ для застройщика отличается в зависимости от того:

• исходя из чего застройщик рассчитывает показатель выручки от реализации строительных работ, выполненных собственными силами:

- из показателя фактически понесенных затрат;

- из сметной стоимости таких строительных работ, указанной в сметной документации;

• что в конечном итоге окажется выше или ниже:

- показатель фактически понесенных затрат;

- показатель стоимости таких строительных работ по данным сметной документации.

При этом, с одной стороны, в целях налоговой безопасности и исключения претензий, связанных с занижением налоговой базы по НДС, застройщик может рассчитать выручку по наиболее невыгодному для себя и наиболее выгодному для бюджета варианту.

С другой стороны, порядок расчета выручки от реализации строительных работ, выполненных силами застройщика, как для бухгалтерского, так и для налогового учета с точки зрения методологии определения их стоимости должен быть одинаковым и не зависеть от того, какой размер фактически понесенных затрат по выполнению строительных работ собственными силами сложился у застройщика и оказался ли этот показатель выше или ниже сметной стоимости таких строительных работ по данным сметной документации, а не основываться на принципе «наиболее выгодного варианта» для бюджета.

По мнению автора, наиболее соответствует требованиям законодательства порядок определения выручки для целей бухгалтерского и налогового учета исходя из показателя фактически возмещаемых дольщиком затрат по выполнению строительных работ силами застройщика в цене договора долевого строительства.

Однако окончательное решение в каждой конкретной ситуации остается за организацией.

Данные выводы - личное мнение и профессиональная позиция автора, которая направлена на решение существующей в законодательстве Республики Беларусь проблемы.

При этом организациям, руководствуясь пп.4, 5 ст.9 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», целесообразно закрепить выбранные методики в своей учетной политике, которая раскрывает в том числе и вопросы ведения налогового учета организации-застройщика.

09.08.2017

Виктор Статкевич, аудитор

По этой теме также см.:

1. 6 проблем определения выручки застройщика при выполнении строительных работ собственными силами в рамках договора создания объекта долевого строительства.

2. Определение выручки застройщика при выполнении им всех строительных работ собственными силами и получении прибыли по договору создания объекта долевого строительства.

3. Определение выручки застройщика при выполнении им части строительных работ собственными силами и получении прибыли по договору создания объекта долевого строительства.