СИТУАЦИЯ (ЧУП «К»): Организация-турагент продает туры по договору комиссии за вознаграждение. Стоимость туров на сайте комитента (туроператора) указана в условных единицах. Тур продается в белорусских рублях по курсу туроператора, объявленного на сайте, в несколько этапов:

1) подбор тура и подача заявки онлайн до момента подтверждения бронирования (курс № 1). Оформляется предварительным договором с частичной предоплатой либо без нее;

2) подтверждение бронирования и оплата счета туроператора (курс № 2). Оформляется основным договором на оказание туруслуг с частичной предоплатой либо полной оплатой;

3) предоставление рассрочки туроператором при оплате тура в течение нескольких последующих месяцев до даты вылета туриста (курс № 3, 4, 5).

Таким образом, разницы возникают при каждой операции: как при расчетах с туроператором, так и с клиентом, а также при определении суммы комиссионного вознаграждения.

Как правильно комиссионеру (турагенту) с точки зрения налогообложения организовать учет возникающих разниц?

Определим дату отражения выручки от реализации тура у турагента. Тур был реализован турагентом по договору комиссии с туроператором.

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (ст.880 Гражданского кодекса Республики Беларусь, далее - ГК).

Днем оказания туристических услуг признаются день заключения участниками туристической деятельности договора оказания туристических услуг либо последний день тура. Выбранный плательщиком порядок определения дня оказания туристических услуг отражается в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит (часть шестая п.1 ст.100 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

В рассматриваемой ситуации между туроператором (комитентом) и турагентом (комиссионером), являющимися субъектами туристической деятельности, заключается не договор оказания туристических услуг, а договор оказания посреднических услуг по реализации тура. Туристические услуги оказываются на основании договора с участником туристической деятельности (туристом), который заключает турагент (комиссионер) при выполнении поручения туроператора (комитента) по реализации тура.

Днем выполнения работ (оказания услуг) признается дата передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы). При неподписании заказчиком приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов за отчетный месяц (квартал) до 20-го числа (включительно) месяца (квартала), следующего за отчетным, днем выполнения работ (оказания услуг) признается день составления приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов (часть третья п.1 ст.100 НК).

Аналогичный порядок применяется в отношении услуг, оказанных по посредническому договору.

Моментом фактической реализации туристических услуг по посредническому договору у комиссионера признается дата передачи оказанных услуг в соответствии с отчетом или другим первичным документом, но не позднее 20-го числа месяца, следующего за периодом, в котором составлен отчет. Если комитент подписал отчет позднее этой даты, то днем оказания услуг комиссионером (и моментом фактической реализации для комиссионеров, отражающих выручку по методу начисления) считается дата составления отчета комиссионером.

Пример Стоимость тура на сайте туроператора 500 долл. США. Курс, применяемый в расчетах с туроператором, - курс Национального банка Республики Беларусь (далее - Нацбанк) на дату оплаты + 2 %. Вознаграждение комиссионера - 10 % от стоимости тура. Дата заключения договора с туристом - 2 июня 2015 г. Стоимость тура, определенная в договоре с туристом, - 500 долл. США. Условия оплаты тура клиентом - белорусские рубли по курсу, установленному туроператором, - курс Нацбанка + 2 %.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст.889 ГК). Допустим, дата составления отчета турагентом - 30 июня 2015 г., дата принятия и подписания отчета туроператором - 30 июня 2015 г.

По договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, выручка от реализации (доходы) товаров (работ, услуг), имущественных прав в случаях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате или совпадает с датой реализации (получения доходов), принимается в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях. В нашем примере даты определения величины обязательств - это даты расчета турагента с туроператором - 5 и 16 июня 2015 г., дата реализации - дата отчета турагента - 30 июня 2015 г. Таким образом, дата определения величины обязательства предшествует дате реализации, и поэтому выручка от реализации принимается в сумме, подлежащей оплате в белорусских рублях, то есть по курсу, установленному туроператором на дату расчета.

В отчете турагента будут отражены следующие суммы:

• стоимость тура - 7 794 250 бел. руб. (250 х 15 433 + 250 х 15 744);

• размер комиссионного вознаграждения - 779 425 бел. руб.;

• сумма, подлежащая перечислению комитенту, - 7 014 825 бел. руб.

На основании отчета комиссионер (турагент) 30 июня 2015 г. отразит в бухгалтерском учете свое вознаграждение в сумме 779 425 бел. руб.

Следовательно, образовалась разница в сумме 104 350 бел. руб. (7 689 900 - 7 794 250) (разница между суммой, по которой турагент реализовал тур туристу, и суммой тура, отраженной турагентом в отчете комиссионера). Эта разница относится к внереализационным расходам и отражается на дату погашения дебиторской задолженности (подп.3.25 п.3 ст.129 НК), то есть на дату расчета турагента с туроператором.

Разница, которая будет отражена на 5 июня 2015 г.: (-60 850) бел. руб. (100 х 15 111 + 150 х 15 242 - 250 х 15 433). По состоянию на 16 июня 2015 г. разница составит (-43 500) бел. руб. (50 х 15 242 + 200 х 15 652 - 250 х 15 744).

Такие расчеты достаточно трудоемкие. По мнению автора, не будет грубым нарушением, если данная разница будет отражена общей суммой на основании отчета комиссионера и аналитики по счету 62, потому что не влияет на размер налоговой базы турагента.

Разница образуется у турагента за счет несовпадения курсов на дату оплаты клиентом тура и датой, когда турагент рассчитывается с туроператором. Разница образуется только по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». По счету 60 (76) (туроператор) разницы нет, так как суммы, отраженные в отчете турагента, подлежащие уплате туроператору за реализованный тур, и сумма фактической оплаты равны.

Проводки в бухгалтерском учете у турагента:

22.07.2015

Галина Агапова, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»

Ответ подготовлен по результатам интернет-семинара «Бухгалтерский учет в туризме»