Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

ПОДМЕННЫЙ ФОНД ПРИ ГАРАНТИЙНОМ РЕМОНТЕ ТОВАРОВ ДЛИТЕЛЬНОГО ПОЛЬЗОВАНИЯ

Ситуация Организация занимается гарантийным ремонтом бытовой техники, инструмента и других товаров длительного пользования. С организацией - производителем товара заключен договор на возмещение расходов, связанных с проведением гарантийного ремонта. На время гарантийного ремонта потребителю в соответствии с законодательством необходимо предоставлять аналогичный товар из подменного фонда. Кто должен формировать подменный фонд? На каком счете следует учитывать подменный фонд? Как следует начислять амортизацию по подменному фонду?

Создание подменного фонда установлено законодательством

В случае безвозмездного устранения недостатков в товаре длительного пользования потребитель вправе предъявить изготовителю или продавцу требование о предоставлении потребителю на период ремонта безвозмездно во временное пользование аналогичного товара (п.2 ст.22 Закона Республики Беларусь от 09.01.2002 № 90-З «О защите прав потребителей»; далее - Закон № 90-З).

Изготовитель или продавец обязаны удовлетворить требование потребителя в трехдневный срок со дня его предъявления, а также обеспечить доставку потребителю такого товара за свой счет. Порядок предоставления таких товаров, а также перечень товаров длительного пользования, на которые указанное требование не распространяется, установлены Положением о порядке предоставления потребителю на период ремонта или замены товара длительного пользования безвозмездно во временное пользование аналогичного товара, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 14.06.2002 № 778 (далее - Положение № 778, постановление № 778).

Под подменным фондом понимаются товары длительного пользования, предназначенные для безвозмездного предоставления потребителю во временное пользование (на период безвозмездного устранения по его требованию недостатков в принадлежащем ему товаре длительного пользования или замены такого товара).

Подменный фонд формируется изготовителем, продавцом, а также ремонтной организацией (за исключением физического лица, осуществляющего ремонт товаров в рамках ремесленной деятельности), уполномоченной изготовителем или продавцом на устранение недостатков и (или) техническое обслуживание товара (далее - ремонтная организация).

Продавец, ремонтная организация вправе формировать подменный фонд на основании договора с изготовителем. В таком договоре определяется порядок использования подменного фонда, а также порядок возмещения продавцу, ремонтной организации расходов, связанных с доставкой товара потребителю и возвратом товара в подменный фонд (п.4 Положения № 778).

Пунктом 3 Положения № 778 также установлено, что в случае безвозмездного устранения недостатков в принадлежащем потребителю товаре длительного пользования или замены такого товара потребитель вправе потребовать от изготовителя или продавца предоставления ему во временное пользование (на период ремонта или замены) аналогичного товара из подменного фонда, за исключением товаров длительного пользования, на период устранения недостатков или замены которых потребителю безвозмездно не предоставляется аналогичный товар (перечень утвержден постановлением № 778).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 31 декабря 2018 г. вышеназванный перечень изложен в новой редакции постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 22.12.2018 № 935 (далее - постановление № 935). Изменения не повлияли на суть материала.

При предъявлении потребителем изготовителю или продавцу требования о предоставлении ему в безвозмездное пользование на время ремонта аналогичного товара изготовитель (продавец) предоставляет потребителю товар из подменного фонда либо поручает осуществить предоставление такого товара ремонтной организации.

Изготовитель (продавец) обязан удовлетворить требование потребителя в трехдневный срок со дня его предъявления и обеспечить доставку потребителю такого товара за свой счет (п.5 Положения № 778).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 31 декабря 2018 г. п.5 Положения № 778 дополнен частью второй на основании постановления № 935: при возникновении между потребителем и продавцом (изготовителем, поставщиком, представителем) спора о наличии недостатка товара длительного пользования и причинах его возникновения изготовитель (продавец) выполняет требование о предоставлении потребителю во временное пользование (на период ремонта или замены) аналогичного товара из подменного фонда незамедлительно после проведения экспертизы, если экспертизой будет установлено наличие недостатка товара.

Таким образом, обязанность по предоставлению потребителю в безвозмездное пользование аналогичного товара на период ремонта товара в течение гарантийного срока законодательством возложена на изготовителя и продавца.

Нести расходы по формированию подменного фонда, по доставке товара потребителю и возврату товара в подменный фонд обязан производитель.

Производитель может создавать свои подразделения (филиалы, представительства), которые будут заниматься гарантийным обслуживанием и ремонтом производимых им товаров длительного пользования, либо заключать договоры на оказание таких услуг со сторонними организациями.

При заключении договоров на осуществление гарантийного ремонта со сторонними организациями в них необходимо:

• установить обязанность изготовителя по формированию подменного фонда;

• определить порядок передачи изготовителем подменного фонда организации, выполняющей гарантийный ремонт;

• определить перечень передаваемой изготовителем ремонтной организации технической документации, которая необходима при выполнении ремонта;

• установить перечень отчетных документов, подтверждающих расходы по перевозке товаров, по проезду и командировкам работников ремонтной организации для устранения дефектов по месту нахождения приобретенного потребителем товара;

• установить порядок обеспечения запасными частями, порядок расчетов и др.

Справочно Примерный договор на гарантийное и послегарантийное техническое обслуживание и ремонт товаров утвержден приказом Министерства торговли Республики Беларусь от 14.03.1995 № 15.

Представляется, что для того, чтобы минимизировать возможные затраты при повреждении (уничтожении) выданного из подменного фонда товара потребителем, с ним целесообразно заключать договор безвозмездного пользования. В таком договоре следует оговорить ответственность потребителя за повреждение (уничтожение) полученного им товара и порядок возмещения причиненных ущерба и потерь.

Бухгалтерский учет подменного фонда

Порядок учета подменного фонда на законодательном уровне прямо не установлен.

Подменный фонд может формироваться как из состава готовой продукции, так и из возвращенных потребителем и отремонтированных товаров.

Существует точка зрения, что подменный фонд можно учитывать как предметы проката. Однако суть и назначение предметов проката совсем иные.

Предмет проката - движимое имущество, предоставляемое исполнителем потребителю во временное владение и пользование (п.2 Правил бытового обслуживания потребителей, утвержденных постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 14.12.2004 № 1590 (далее - Правила № 1590)).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 11 июля 2015 г. Правила № 1590 на основании постановления Совета Министров Республики Беларусь от 02.04.2015 № 268 изложены в новой редакции. В соответствии с абзацем 14 п.2 Правил № 1590 в новой редакции определение предмета проката не изменилось. Комментарий см. здесь.

По договору проката арендодатель, осуществляющий сдачу имущества в аренду в качестве постоянной предпринимательской деятельности, обязуется предоставить арендатору движимое имущество за плату во временное владение и пользование (п.1 ст.597 Гражданского кодекса Республики Беларусь). Особенности оказания бытовых услуг по прокату установлены главой 7 Правил № 1590.

По договору проката имущество предоставляется в пользование за плату, что является видом деятельности организации.

Поэтому, по мнению автора, учитывать подменный фонд как предметы проката будет неверным.

Целесообразнее будет учитывать товары для подменного фонда в зависимости от их вида в составе основных средств или средств в обороте.

Пунктом 4 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26), установлено, что организацией в качестве основных средств принимаются к бухгалтерскому учету активы, имеющие материально-вещественную форму, при одновременном выполнении следующих условий признания:

• активы предназначены для использования в деятельности организации, в том числе в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), за исключением случаев, установленных законодательством;

• организацией предполагается получение экономических выгод от использования активов;

• активы предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев;

• организацией не предполагается отчуждение активов в течение 12 месяцев с даты приобретения;

• первоначальная стоимость активов может быть достоверно определена.

Инструкция № 26 не применяется, в частности, в отношении запасов (п.3 Инструкции № 26).

К запасам в том числе относятся инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты (п.3 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133, далее - Инструкция № 133).

С учетом норм Инструкции № 26 и Инструкции № 133 инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты к бухгалтерскому учету могут быть приняты как запасы, так и как основные средства. При невозможности разграничения указанных объектов между запасами и основными средствами исходя из условий признания, приведенных в Инструкции № 26 и Инструкции № 133, могут быть установлены дополнительные условия признания, в том числе стоимостный критерий, в учетной политике организации. Дополнительные условия признания могут быть установлены также в отношении отдельных видов оборудования и устройств, имеющих срок службы более года и используемых в деятельности организации для управленческих, хозяйственных нужд (калькуляторы, телефонные и факсимильные аппараты, модемы, принтеры, сканеры, счетчики и др.). Решение об отнесении указанных активов к основным средствам или запасам принимается организацией самостоятельно исходя из специфики осуществляемой ею деятельности.

Поэтому имущество, предназначенное для формирования подменного фонда, в бухгалтерском учете следует отразить записями:

Сформированный изготовителем подменный фонд может быть передан в безвозмездное пользование ремонтной организации. В этом случае имущество, входящее в состав подменного фонда, следует учитывать на отдельных субсчетах к счету 01 «Основные средства» и субсчете 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструменты».

Ремонтной организации, получившей в безвозмездное пользование имущество для подменного фонда, следует учитывать его на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, полученных в аренду, в безвозмездное пользование (п.79 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее - Инструкция № 50), или предусмотреть в учетной политике отдельный забалансовый счет, например 012 «Имущество, полученное в качестве подменного фонда».

Амортизация имущества, входящего в подменный фонд

Поскольку имущество из подменного фонда будет изнашиваться в процессе эксплуатации, его стоимость следует переносить на затраты по производству и реализации.

Как отмечено выше, имущество из подменного фонда может учитываться как в составе основных средств, так и в составе запасов.

Поэтому соответственно и амортизацию по ним следует начислять в порядке, установленном для основных средств и для предметов, учитываемых в составе запасов, а именно - в составе средств в обороте.

Начисление амортизации по основным средствам

Начисление амортизации основных средств производится в соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее - Инструкция № 37/18/6).

Амортизацию начисляет организация, на балансе которой учитывается амортизируемое имущество (п.11 Инструкции № 37/18/6).

Согласно п.4 Инструкции № 37/18/6 амортизация как процесс перенесения стоимости объектов основных средств на стоимость производимых (оказываемых) с их использованием в процессе предпринимательской деятельности товаров, работ, услуг включает в себя:

1) распределение амортизируемой стоимости объектов основных средств между отчетными периодами, составляющими в совокупности расчетный (ожидаемый) срок службы, рациональным способом, выбранным организацией самостоятельно в соответствии с Инструкцией № 37/18/6;

2) систематическое включение организацией (за исключением бюджетной) относящейся к данному отчетному периоду части стоимости используемых объектов основных средств и нематериальных активов:

- в затраты на производство с отражением в бухгалтерском учете по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (при условии обособленного учета их коммерческой деятельности) в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств»;

- в расходы на реализацию с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счет 02;

- в прочие расходы по текущей деятельности с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» либо прочие расходы с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 02.

К используемым в предпринимательской деятельности относятся также объекты, переданные в безвозмездное пользование сторонним организациям для осуществления ими:

• реализации товаров, производимых (продаваемых) передающими такие объекты коммерческими организациями, реализации работ (услуг) данных коммерческих организаций;

• производства товаров (работ, услуг) для данных коммерческих организаций.

Основные средства в составе подменного фонда, в том числе переданные в безвозмездное пользование ремонтной организации, будут также считаться используемыми в предпринимательской деятельности, поскольку ремонтной организацией они используются для выполнения гарантийного ремонта продукции, выпускаемой организацией-изготовителем.

Представляется, что начислять амортизацию следует линейным способом, поскольку другие способы в рассматриваемой ситуации не приемлемы.

Срок полезного использования основных средств, входящих в подменный фонд, следует устанавливать согласно Инструкции № 37/18/6, в том числе в зависимости от того, используются новые или возвращенные покупателем и отремонтированные изделия.

Амортизация имущества, учитываемого в составе средств в обороте

Порядок переноса на затраты стоимости отдельных предметов в составе средств в обороте установлен п.107 Инструкции № 133.

Стоимость отдельных предметов в составе средств в обороте переносится на счета учета затрат на производство, расходов на реализацию в следующем порядке:

• по специальным инструментам и специальным приспособлениям (инструменты и приспособления целевого назначения, штампы, пресс-формы и подобные им предметы) - в соответствии с нормативными ставками, которые рассчитываются исходя из сметы расходов на их изготовление (приобретение) и срока их полезного использования до 2 лет;

• стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов, погашается в момент передачи их в производство данного заказа;

• по приспособлениям целевого назначения (сосуды для выплавки стекла, фильеры, фильерные питатели, катализаторные сетки твердого агрегатного состояния и другие аналогичные приспособления целевого назначения), изготовленным из сплавов драгоценных металлов, - в соответствии с нормативными ставками, которые рассчитываются исходя из части стоимости приспособлений, приходящихся на экономически обоснованные технологические потери драгоценных металлов, в течение нормативного срока их службы. При выбытии данных приспособлений в результате непригодности оставшаяся часть их стоимости относится на финансовые результаты. Лом и отходы, содержащие драгоценные металлы, принимаются к бухгалтерскому учету в порядке, установленном законодательством;

• по остальным предметам - в соответствии с учетной политикой организации.

На основе приведенных норм перенос стоимости предметов, входящих в подменный фонд, на затраты следует производить в порядке, установленном учетной политикой организации.

Это может быть:

• полное списание стоимости при передаче предметов в эксплуатацию;

• полное списание стоимости при их выбытии в связи с износом;

• списание 50 % стоимости при передаче предметов в эксплуатацию;

• списание 50 % стоимости при их выбытии в связи с износом;

• ежемесячное списание части стоимости предметов в течение срока их эксплуатации;

• другие способы.

Амортизация по подменному фонду учитывается при налогообложении прибыли

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 Налогового кодекса Республики Беларусь).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. следует руководствоваться п.1 ст.170 вышеназванного Кодекса, изложенного в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З.

В составе затрат по производству и реализации отражаются амортизационные отчисления по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности и находящимся в эксплуатации. Основные средства, находящиеся в простое (в том числе в связи с проведением ремонта) продолжительностью до 3 месяцев, запасе, приравниваются к основным средствам, находящимся в эксплуатации.

Обязанность изготовителя (продавца) устанавливать гарантийные сроки на товар и устранять недостатки товара, обнаруженные в течение гарантийного срока, установлена законодательством.

Обязанность устранить за свой счет недостатки, обнаруженные в товаре, п.1 ст.22 Закона № 90-З возложена на продавца (изготовителя, поставщика, представителя, ремонтную организацию).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 23 декабря 2018 г. в п.1 ст.22 Закона № 90-З внесены изменения Законом Республики Беларусь от 13.06.2018 № 111-З. По письменному соглашению с потребителем срок устранения недостатков может быть увеличен, но не более чем до 30 дней. Ремонтная организация при получении товара от продавца (изготовителя, поставщика, представителя) для устранения недостатков товара обязана устранить недостатки с учетом сроков, предусмотренных частью первой п.1 ст.22 Закона № 90-З.

Поэтому расходы на гарантийный ремонт, в том числе амортизация имущества, входящего в подменный фонд, учитываются при налогообложении прибыли.

Амортизация по подменному фонду включается в состав потерь от брака

Для обобщения информации о потерях от брака в производстве предназначен счет 28 «Брак в производстве» (п.29 Инструкции № 50).

По дебету счета 28 отражаются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого брака, затраты на исправление брака и др.).

По кредиту счета 28 отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции, суммы, подлежащие удержанию с виновных лиц, и др.), а также суммы, списываемые на счета учета затрат на производство и другие счета как потери от брака.

Аналитический учет по счету 28 ведется по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям затрат, причинам и виновным лицам.

Затраты по гарантийному ремонту выпускаемой продукции относятся в состав потерь от брака. Следовательно, и амортизацию по подменному фонду, поскольку он связан с гарантийным ремонтом, также рекомендуем отражать в составе потерь от брака.

Корреспонденция счета 28 с другими счетами установлена согласно приложению 22 к Инструкции № 50, и она не предусматривает записи: Д-т 28 - К-т 02. Приложением 22 к Инструкции № 50 предусмотрена запись: Д-т 28 - К-т 10.

Вместе с тем в случае возникновения в процессе деятельности организации хозяйственных операций, корреспонденция счетов по которым не установлена Инструкцией № 50, организация может составлять соответствующую корреспонденцию счетов исходя из содержания хозяйственной операции (п.4 Инструкции № 50).

Поэтому сумму амортизации, начисленной по основным средствам, входящим в подменный фонд, по мнению автора, следует включать в состав потерь от брака.

Следовательно, перенос стоимости предметов, учитываемых в составе средств в обороте и входящих в подменный фонд, также следует отражать в составе потерь от брака.

02.04.2015

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»