Материал помещен в архив

ПОЛУЧЕНИЕ ДОХОДА В ВИДЕ ШТРАФНЫХ САНКЦИЙ В 2014 ГОДУ ЗА 2013 ГОД

Ситуация Организация предъявила штрафные санкции заказчику в соответствии с договором в ноябре 2013 г. В этом же месяце они были признаны заказчиком. На расчетный счет организации данные суммы не поступали. В учетной политике на 2013 г. штрафные санкции признавались доходом для целей налогообложения в момент получения. Каков порядок признания штрафных санкций за нарушение условий договора для целей налогового учета в 2014 г.? Как поступить с начисленными в 2013 г. отложенными налоговыми обязательствами? В каком году возникает момент фактической реализации при исчислении НДС в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость?

Порядок признания штрафных санкций за нарушение условий договоров для целей налогового учета

Внереализационными доходами признаются доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Внереализационные доходы определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета (пп.1 и 2 ст.128 Налогового кодекса РБ (далее - НК)).

В 2014 г. дата отражения внереализационных доходов определяется плательщиком (за исключением банков) на дату признания доходов в бухгалтерском учете, а в отношении доходов, по которым в п.3 ст.128 НК указана дата их отражения, - на дату, указанную в п.3 ст.128 НК.

В состав внереализационных доходов включаются суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности, в т.ч. в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств (подп.3.6 п.3 ст.128 НК).

Таким образом, в 2014 г. для целей налогообложения прибыли суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности, включаются в состав внереализационных доходов на дату признания их в бухгалтерском учете, поскольку в п.3 ст.128 НК не указана дата их отражения.

В состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению.

Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском учете доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником (пп.13, 26 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102)).

На основании вышеизложенного в 2014 г. как для целей налогообложения, так и для целей бухгалтерского учета неустойки (штрафы, пени) за нарушение условий договоров признаются доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником.

Однако в рассматриваемой ситуации доход в бухгалтерском учете должен был быть признан в ноябре 2013 г., поскольку нормы Инструкции № 102 с 2013 г. не изменялись.

В 2013 г. для целей налогообложения прибыли дата отражения таких внереализационных доходов, как неустойки (штрафы, пени) за нарушение договорных обязательств, определялась в учетной политике, но не могла быть позднее даты их получения (подп.3.6 п.3 ст.128 НК).

Следовательно, внереализационный доход для целей налогообложения прибыли в 2013 г. не признавался.

В данном случае необходимо руководствоваться ст.7 Закона РБ от 31.12.2013 № 96-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам предпринимательской деятельности и налогообложения», которой предусмотрено, что в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль доходы в соответствии со ст.128 НК, подлежащие с 1 января 2014 г. отражению в составе внереализационных доходов на дату их признания и отражения в бухгалтерском учете, которая имела место до 1 января 2014 г., но не отраженные в соответствии с учетной политикой в составе таких доходов до 1 января 2014 г., подлежат отражению по мере поступления доходов, но не позднее 31 декабря 2014 г.

Отложенные налоговые обязательства

Временные разницы - суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) - в будущих отчетных периодах.

Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает.

Налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению учетной прибыли (уменьшению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и увеличению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы возникают, если:

• расходы в бухгалтерском учете признаются в будущих отчетных периодах, а для налогообложения - в текущем отчетном периоде;

• доходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения - в будущих отчетных периодах.

Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, сумма которого определяется путем умножения налогооблагаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством и действующую на отчетную дату (пп.2, 6, 8, 10 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 113 (далее - Инструкция № 113)).

Начисление отложенного налогового обязательства отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 65 «Отложенные налоговые обязательства».

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц в бухгалтерском учете отражается уменьшение (погашение) отложенных налоговых обязательств по дебету счета 65 и кредиту счета 99 (п.19 Инструкции № 113).

Таким образом, уменьшение (погашение) отложенного налогового обязательства в данном случае будет происходить в 2014 г. по мере поступления доходов (штрафных санкций), но не позднее 31 декабря 2014 г., и отражаться записью: Д-т 65 - К-т 99.

Налог на добавленную стоимость

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению):

• за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

• в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров;

• в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом.

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается у комиссионера в части дополнительной выгоды, причитающейся комиссионеру, у комитента - в части дополнительной выгоды, причитающейся комитенту (п.18 ст.98 НК).

В 2014 г. моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с п.18 ст.98 НК, признается день, определяемый плательщиком (за исключением банков) в соответствии с учетной политикой организации как день отражения этих сумм в бухгалтерском учете либо как день их получения (п.8 ст.100 НК).

В 2013 г. моментом фактической реализации по суммам, увеличивающим налоговую базу НДС, был момент их получения (п.18 ст.98 НК).

Согласно п.10 ст.103 НК при изменении порядка исчисления налога на добавленную стоимость новый порядок исчисления применяется в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с п.18 ст.98 НК, отражение которых произведено в бухгалтерском учете с момента изменения порядка исчисления налога на добавленную стоимость (в данном случае с 1 января 2014 г.).

Поскольку в рассматриваемой ситуации доход был признан в бухгалтерском учете до 1 января 2014 г. (в ноябре 2013 г.), то налоговая база по НДС возникнет в момент получения сумм штрафных санкций (в 2014 г. или позднее в зависимости от момента получения).

26.06.2014

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»