Материал помещен в архив

ПОРУЧИТЕЛЬСТВО: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ У ПОРУЧИТЕЛЯ

Поручительство как способ обеспечения исполнения обязательства

Поручительство является одним из способов обеспечения исполнения обязательства (п.1 ст.310 Гражданского кодекса Республики Беларусь, далее - ГК). По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (п.1 ст.341 ГК). Действительным признается только договор поручительства, совершенный в письменной форме (ст.342 ГК).

При неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законодательством или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя. Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств должником, если иное не предусмотрено договором поручительства (пп.1, 2 ст.343 ГК).

В случае исполнения обеспеченных договором поручительства обязательств должник обязан немедленно известить об этом поручителя. С прекращением обеспеченного поручительством обязательства оно прекращается (ст.346, 347 ГК).

Если обязательство должника перед кредитором исполнил поручитель, к нему переходят права кредитора по этому обязательству. После исполнения поручителем обязательства должника кредитор обязан передать ему документы, удостоверяющие требование к должнику, и права, обеспечивающие это требование (пп.1, 2 ст.345 ГК).

Договор поручительства, заключенный между кредитором и поручителем, отношения поручителя и должника не регулирует. Условия предоставления поручительства, в том числе размер и порядок выплаты должником вознаграждения поручителю, целесообразно включить в отдельное соглашение (договор), заключенный между ними. Такой договор в ГК не упоминается, но на практике его называют договором о предоставлении поручительства.

Поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника, если иное не предусмотрено законодательством или договором поручителя с должником и не вытекает из отношений между ними (пп.1, 3 ст.345 ГК).

Отметим, что Указом Президента Республики Беларусь от 05.05.2006 № 296 «Об упорядочении использования финансовых ресурсов государственных организаций и хозяйственных обществ с долей государства в уставных фондах» установлено, какие организации и в каких случаях не вправе выступать гарантами, поручителями третьих лиц.

Хозяйственным обществам перед предоставлением поручительства необходимо установить, не является ли будущий договор поручительства крупной сделкой (20 % и более балансовой стоимости активов этого общества) или сделкой с участием аффилированного лица, поскольку в этом случае решение о заключении такого договора принимается общим собранием участников или советом директоров (наблюдательным советом) общества (ст.57, 58 Закона Республики Беларусь от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах»).

Бухгалтерский учет поручительства

Для обобщения информации о наличии и движении выданных поручительств в обеспечение выполнения обязательств предназначен забалансовый счет 009 «Обеспечения обязательств выданные». Учтенные поручительства списываются с этого счета по мере погашения обязательств, в обеспечение которых поручительства были предоставлены (п.87 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50, далее - Инструкция № 50). При этом сумма поручительства на забалансовом счете 009 увеличивается на суммы штрафов, пени, неустоек и другие суммы, начисленные кредитором должнику.

В соответствии с определениями видов деятельности, приведенными в п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102), деятельность поручителя по предоставлению поручительства относится к текущей. Доходами по текущей деятельности являются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, а также прочие доходы по текущей деятельности (п.6 Инструкции № 102). Вознаграждение должника за предоставление поручительства относится к прочим доходам по текущей деятельности, бухгалтерский учет которых ведется на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») (абзац 20 п.13 Инструкции № 102, часть четырнадцатая п.70 Инструкции № 50).

В бухгалтерском учете поручителя вознаграждение за предоставленное поручительство признается его доходом в периоде совершения хозяйственной операции по его предоставлению, то есть в месяце подписания договора о предоставлении поручительства с должником (работником) независимо от того, когда фактически оно будет получено.

Для обобщения информации о расчетах с разными дебиторами и кредиторами предназначен счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Поручитель вправе открыть к названному счету отдельный субсчет для организации аналитического учета расчетов по вознаграждениям за предоставленные поручительства (часть третья п.3, часть первая п.59 Инструкции № 50).

Если вознаграждение за предоставленное поручительство признается в бухгалтерском учете поручителя в месяце подписания договора, а в налоговом учете - в месяце поступления вознаграждения и эти периоды не совпадают, то возникают налогооблагаемые временные разницы и признаются соответствующие им отложенные налоговые обязательства. При получении вознаграждения за предоставленное поручительство отражается погашение (пп.6, 8, 10, 19 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113).

Налоговый учет поручительства

Налог на добавленную стоимость

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (далее - обороты по реализации) признаются объектами обложения НДС (подп.1.1 п.1 ст.93 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

Освобождаются от НДС обороты по реализации на территории Республики Беларусь банками операций по предоставлению кредитов (займов), включая операции по оформлению поручительства. Если поручитель является организацией, то от суммы вознаграждения за предоставление поручительства НДС исчисляется в общеустановленном порядке (подп.1.37.1 п.1 ст.94 НК).

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено главой 12 НК (п.1 ст.100 НК). Следовательно, моментом фактической реализации признается день подписания договора о предоставлении поручительства, и сумма вознаграждения включается поручителем в налоговую базу НДС в месяце подписания договора.

Плательщик, если иное не установлено ст.106¹ НК, обязан в отношении каждого оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном ст.106¹ НК, выставить покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав либо направить на Портал электронный счет-фактуру (часть первая п.5 ст.106¹ НК).

Электронный счет-фактура выставляется (направляется) не ранее дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определяемого в соответствии с положениями ст.100 НК, и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, если иное не установлено п.5 ст.106¹ НК (часть вторая п.5 ст.106¹ НК).

Таким образом, организация-поручитель обязана выставить ЭСЧФ не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем подписания договора о поручительстве.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. вопросы выставления электронного счета-фактуры регулируются ст.131 новой редакции НК. С 23 февраля 2019 г. следует применять форму ЭСЧФ с изменениями, внесенными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

Налог на прибыль

Объектом обложения налогом на прибыль признается валовая прибыль, которая для белорусской организации определяется как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п.1, абзац 2 п.2 ст.126 НК).

Внереализационными доходами признаются доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.1 ст.128 НК).

Внереализационные доходы определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета. Дата отражения внереализационных доходов определяется плательщиком на дату признания доходов в бухгалтерском учете, а в отношении доходов, по которым в п.3 ст.128 НК указана дата их отражения, - на дату, указанную в п.3 ст.128 НК (п.2 ст.128 НК).

Для целей налогообложения прибыли вознаграждение поручителя учитывается в составе внереализационных доходов как доход, полученный плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанный с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. Такие доходы отражаются не позднее даты их получения (подп.3.20 п.3 ст.128 НК). Следовательно, в учетной политике для целей налогообложения необходимо указать момент признания таких доходов.

Сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная с сумм вознаграждения, включается в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, за который эти суммы отражены в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (подп.3.26¹³ п.3 ст.129, пп.1, 2 ст.108 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 10 февраля 2021 г. следует применять форму налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость согласно приложению 1 к постановлению МНС от 03.01.2019 № 2 с учетом изменений, внесенных постановлением МНС от 15.01.2021 № 2. Комментарии см. здесь и здесь.

Пример Организация выступила поручителем у другой организации по договору поставки оборудования стоимостью 60 000 руб. Договор о предоставлении поручительства заключен в мае 2018 г., вознаграждение в размере 2 400 руб. перечислено на расчетный счет в июне 2018 г. Учетной политикой организации вознаграждение за предоставленное поручительство признается для целей начисления налога на прибыль в месяце подписания договора.

24.05.2018

Сергей Козырев, кандидат экономических наук, DipIFR, аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»