Рубрики
Инструменты поиска
Сообщество
Избранное
Мой профиль
Войти
Материал помещен в архив
ПОРЯДОК БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА СРЕДСТВ, ПОДЛЕЖАЩИХ РЕЗЕРВИРОВАНИЮ ДЛЯ ОБЕСПЕЧЕНИЯ УСТРАНЕНИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ РАБОТ НЕНАДЛЕЖАЩЕГО КАЧЕСТВА В СООТВЕТСТВИИ С ПОСТАНОВЛЕНИЕМ СОВЕТА МИНИСТРОВ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 01.04.2014 № 299
Указ Президента Республики Беларусь от 14.01.2014 № 26 «О мерах по совершенствованию строительной деятельности» (далее - Указ № 26) существенно изменил правовое регулирование строительной деятельности. Так, одним из требований для участников строительного рынка стали нормы, направленные на обеспечение и повышение ответственности подрядчика в строительной деятельности за качество выполненных работ в виде резервирования подрядчиком средств для обеспечения устранения результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства.
Детальный порядок резервирования и использования таких сумм установлен Положением о порядке резервирования подрядчиком средств для обеспечения устранения результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства, их учета, расходования, в том числе перечисления в местный бюджет, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 01.04.2014 № 299 (далее - Положение № 299).
Рассмотрим порядок бухгалтерского учета и налогообложения зарезервированных средств у подрядчика и заказчика (застройщика) в строительной деятельности.
Подрядчик обязан предоставить заказчику, застройщику обеспечение исполнения своих обязательств по устранению результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства жилищного, социально-культурного, коммунально-бытового назначения, в одной из следующих форм (подп.1.14 п.1 Указа № 26):
1) зарезервировать на специальном счете на период действия гарантийного срока эксплуатации объекта средства в размере 1,5 % стоимости выполненных на объекте строительных, специальных, монтажных работ.
 |
От редакции «Бизнес-Инфо» С 19 августа 2018 г. согласно абзацу 2 части первой подп.1.14 п.1 Указа № 26 средства резервируются на специальном счете сроком на 2 года в размере 1,5 % стоимости выполненных на объекте строительных, специальных, монтажных работ. Исчисление срока резервирования средств начинается с первого дня гарантийного срока эксплуатации объекта (в редакции Указа Президента Республики Беларусь от 16.08.2018 № 322); |
2) представить банковскую гарантию;
3) заключить договор страхования ответственности по договору за неисполнение либо ненадлежащее исполнение таких обязательств на период действия гарантийного срока эксплуатации объекта. При этом страховые взносы по данному виду страхования не включаются подрядчиком в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении.
Форма обеспечения исполнения подрядчиком обязательств по устранению результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства, предусматривается в договоре строительного подряда на возведение, реконструкцию, капитальный ремонт, реставрацию и благоустройство объекта строительства, заключаемом заказчиком, застройщиком с подрядчиком в соответствии с правилами заключения и исполнения договоров строительного подряда, утверждаемыми Советом Министров Республики Беларусь.
 |
Обратите внимание! Резервирование средств на специальном счете - одна из форм обеспечения ответственности подрядчика, которую он обязан указать в договоре строительного подряда. |
В соответствии с Указом № 26 и Положением № 299 подрядчик обязан предоставить заказчику, застройщику обеспечение исполнения своих обязательств по устранению результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства:
а) жилищного назначения;
б) социально-культурного назначения;
в) коммунально-бытового назначения.
В отношении иных объектов порядок и формы ответственности подрядной организации определяются между заказчиком и подрядчиком без учета требований Положения № 299, т.е. в свободном порядке и в соответствии с нормами, установленными в договоре строительного подряда.
При отражении в бухгалтерском учете порядка резервирования средств и использования зарезервированных средств как подрядчику, так и заказчику следует учитывать следующие требования законодательства.
1. В соответствии с п.2 Положения № 299 подрядчик обязан открыть специальный счет в банке либо небанковской кредитно-финансовой организации по каждому объекту строительства, на который перечисляются денежные средства.
|
|
От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 июня 2018 г. подрядчик открывает специальный счет по каждому объекту либо единый специальный счет по всем объектам (часть первая п.2 Положения № 299 в редакции постановления Совета Министров Республики Беларусь от 11.06.2018 № 448, далее - постановление № 448). |
2. Денежные средства на специальный счет перечисляет не сам подрядчик, а непосредственно заказчик либо застройщик.
Порядок расчетов, в т.ч. специальный счет, на который перечисляются денежные средства для резервирования, указывается в договоре строительного подряда.
3. Находящиеся на специальных счетах зарезервированные денежные средства имеют целевое назначение и могут использоваться только на цели, предусмотренные законодательством. В частности, зарезервированные средства используются подрядчиком на оплату стоимости работ по устранению результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства и иные расходные операции по специальному счету не допускаются.
4. За пользование денежными средствами, зарезервированными на специальном счете, банком, небанковской кредитно-финансовой организацией уплачиваются проценты по ставке не ниже средней ставки по срочным вкладам (депозитам) юридических лиц, сложившейся в банке, небанковской кредитно-финансовой организации в соответствующих периодах начисления процентов.
5. В случае если в течение определенных периодов времени не будут выявлены строительные, специальные и монтажные работы ненадлежащего качества, подрядчик вправе частично использовать денежные средства, находящиеся на специальных счетах, на иные цели (не связанные с устранением недостатков выполненных работ).
В частности, п.5 Положения № 299 определено, что при отсутствии строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества в период гарантийного срока эксплуатации объекта подрядчик вправе использовать по собственному усмотрению:
• по истечении 1 года эксплуатации объекта - 50 % от суммы зарезервированных средств;
• по истечении 2 лет эксплуатации объекта - 30 % от суммы зарезервированных средств;
• по окончании гарантийного срока эксплуатации объекта - остаток зарезервированных средств и начисленные по ним проценты.
|
|
От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 июня 2018 г. при отсутствии строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества по истечении 1-го года гарантийного срока эксплуатации объекта подрядчик вправе использовать по собственному усмотрению 50 % от суммы зарезервированных средств, по окончании 2-го года гарантийного срока - остаток зарезервированных средств и начисленные по ним проценты (часть первая п.5 Положения № 299 в редакции постановления № 448). |
Отсутствие результата работ ненадлежащего качества подтверждается справкой, подписанной уполномоченными представителями заказчика, застройщика, собственника (владельца) принятого в эксплуатацию объекта и подрядчика.
6. Обязанность по резервированию средств распространяется только на взаимоотношения заказчика и подрядчика и не распространяется на взаимоотношения подрядчика и субподрядчика (хотя в данном случае не запрещается включать в договор строительного подряда нормы, аналогичные закрепленным в договоре между заказчиком строительства и подрядчиком).
7. В случае принятия решения о ликвидации (прекращении деятельности) подрядчика, наличия иных обстоятельств, исключающих его деятельность:
- в период строительства объекта зарезервированные средства и начисленные по ним проценты, находящиеся на специальном счете, перечисляются на специальный счет новому подрядчику, привлеченному в установленном порядке для строительства объекта, на основании договора строительного подряда, заключенного с заказчиком, застройщиком, и акта, подписанного уполномоченными представителями заказчика, застройщика, подрядчика, прекращающего деятельность по строительству объекта, и нового подрядчика;
- до истечения гарантийного срока эксплуатации объекта остаток зарезервированных средств и начисленные по ним проценты подлежат перечислению в местный бюджет. В этом случае оплата стоимости работ по устранению результата работ ненадлежащего качества, перечисление остатка зарезервированных средств и начисленных по ним процентов подрядчику (за вычетом расходов по оплате стоимости таких работ) производятся соответствующим местным финансовым органом за счет средств местного бюджета, в который были перечислены остаток зарезервированных средств и начисленные по ним проценты со специального счета. Из остатка зарезервированных средств и начисленных по ним процентов (за вычетом расходов по оплате стоимости работ по устранению результата работ ненадлежащего качества) после окончания гарантийного срока эксплуатации объекта производятся расчеты с кредиторами ликвидируемого подрядчика в порядке, определенном законодательством. Местные исполнительные и распорядительные органы обеспечивают обособленный учет всех операций, связанных с зачислением остатка зарезервированных средств и начисленных по ним процентов в местный бюджет и их использованием.
Все вышеуказанные требования следует учитывать, так как именно они обосновывают экономическое содержание хозяйственных операций, которые возникают в связи с резервированием средств согласно Положению № 299 и которые подлежат отражению в бухгалтерском учете подрядчика и заказчика (застройщика).
Бухгалтерский учет у подрядчика
Порядок бухгалтерского учета зарезервированных сумм в соответствии с Положением № 299 как у подрядчика, так и у заказчика, какими-либо нормативными правовыми актами прямо не определен. Поэтому следует руководствоваться требованиями Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50), Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30.09.2011 № 44 (далее - Инструкция № 44), иных нормативных правовых актов, регулирующих порядок бухгалтерского учета у организаций Республики Беларусь в целом и участников строительной деятельности в частности.
По мнению автора, в 2014 г. порядок бухгалтерского учета у подрядчика хозяйственных операций, связанных с резервированием и использованием зарезервированных средств для обеспечения подрядчиком качества выполненных работ, может быть следующим:
1. Отражение в учете получения от заказчика денежных средств, в т.ч. денежных средств, подлежащих резервированию.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Подрядчиком отражена выручка от реализации строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами | ||
| Отражено начисление НДС по выполненным работам |
90-2 |
|
| Отражено списание затрат подрядчика по выполнению строительных, монтажных и иных специальных работ |
90-4 |
|
| Отражены оказанные заказчику строительные, монтажные и иные специальные работы, выполненные силами субподрядных организаций |
62 |
20, 60 |
| Отражено превышение стоимости работ, выполненных субподрядной организацией, над стоимостью этих же работ, предъявленных к возмещению заказчику («убыток» подрядчика) |
90-10 |
60 |
|
либо | ||
| Отражена сумма экономии подрядчика, если последним привлечен субподрядчик, который выполнил данные работы «дешевле», чем они предъявлены заказчику |
62 |
90-7 |
| Начислен НДС по доходу подрядчика, полученному сверх цены выполненных работ (по экономии подрядчика) |
90-8 |
68 |
| Получены подрядчиком денежные средства, перечисленные заказчиком на оплату выполненных работ (за исключением суммы средств, подлежащей резервированию и зачисляемой на специальный счет) |
62 | |
| Отражено получение от заказчика суммы денежных средств в размере 1,5 % от стоимости выполненных строительно-монтажных работ (без учета налога на добавленную стоимость), подлежащих зачислению на специальный счет подрядчика согласно Положению № 299 (использование счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» может быть предусмотрено подрядчиком для организации отдельного аналитического учета зарезервированных сумм, при этом для этих целей подрядчиком также может быть использован счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», на котором будет организован отдельный аналитический учет зарезервированных сумм) |
62 (76) | |
| Отражено начисление процентов по остаткам на счете у подрядчика |
55 |
|
2. Использование зарезервированных денежных средств.
Предполагается, что на практике в зависимости от качества работ, выполненных подрядчиком, у него могут возникать различные ситуации, например:
• работы выполнены качественно, и у подрядчика в течение гарантийного срока эксплуатации объекта не возникло необходимости использования зарезервированных средств;
• заказчиком предъявлены претензии к подрядчику, и зарезервированные средства частично использованы подрядчиком для устранения результатов некачественно выполненных работ (собственными силами либо силами привлеченной организации);
• заказчиком предъявлены претензии к подрядчику, и зарезервированные средства полностью использованы подрядчиком для устранения результатов некачественно выполненных работ (собственными силами либо силами привлеченной организации) и их оказалось недостаточно для устранения недостатков выполненных работ;
• заказчиком самостоятельно устранены недостатки некачественно выполненных работ (понесены затраты по их устранению), и подрядчику предъявлены требования о возмещении (компенсации) затрат, понесенных заказчиком, и т.д.
В зависимости от конкретной ситуации порядок бухгалтерского учета у подрядчика зарезервированных сумм также может быть различным.
Работы выполнены качественно, и у подрядчика в течение гарантийного срока эксплуатации объекта не возникло необходимости использования зарезервированных средств.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражено перечисление денежных средств со специального счета подрядчика на текущий расчетный счет в сроки и размерах, предусмотренных Положением № 299 (по истечении 1 года эксплуатации объекта; по истечении 2 лет эксплуатации объекта; по окончании гарантийного срока эксплуатации объекта) |
51 |
55 |
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам в случае использования подрядчиком для организации аналитического учета зарезервированных сумм счета 76 |
76 |
62 |
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам в случае использования подрядчиком для организации аналитического учета зарезервированных сумм счета 62 |
62 |
62 |
|
|
Обратите внимание! В соответствии с Положением № 299 отсутствие результата работ ненадлежащего качества подтверждается справкой, подписанной уполномоченными представителями заказчика, застройщика, собственника (владельца) принятого в эксплуатацию объекта и подрядчика. |
Заказчиком предъявлены претензии к подрядчику, и зарезервированные средства частично использованы подрядчиком для устранения результатов некачественно выполненных работ (собственными силами либо силами привлеченной организации).
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражены затраты подрядчика на устранение результата строительных работ ненадлежащего качества, выявленного в течение гарантийного срока эксплуатации объекта строительства (п.11 Инструкции № 44) | ||
| Отражено перечисление денежных средств со специального счета подрядчика на текущий счет подрядчика в сумме понесенных затрат |
51 |
55 |
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам (в случае использования подрядчиком счета 76) |
76 |
62 |
|
либо | ||
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам в случае использования подрядчиком счета 62 |
62 |
62 |
В данной ситуации следует учесть, что основанием для использования подрядчиком зарезервированных средств для устранения результата работ ненадлежащего качества являются (п.3 Положения № 299):
а) бухгалтерская справка о фактических затратах подрядчика на проведение работ по устранению результата работ ненадлежащего качества, составленная в произвольной форме с учетом принятой в организации учетной политики;
б) дефектный акт на гарантийный ремонт.
Форма и порядок оформления дефектного акта на гарантийный ремонт утверждены постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 17.10.2011 № 48 «Об установлении форм документов и утверждении Инструкции о порядке заполнения и применения дефектного акта на гарантийный ремонт» (далее - Инструкция № 48).
Дефектный акт является основанием для формирования суммы затрат на устранение дефектов и отнесения ее на расходы (включения в себестоимость) организации, допустившей дефекты (п.7 Инструкции № 48).
Заказчиком предъявлены претензии к подрядчику, и зарезервированные средства полностью использованы подрядчиком для устранения результатов некачественно выполненных работ (собственными силами либо силами привлеченной организации), и данных зарезервированных средств оказалось недостаточно для устранения недостатков выполненных работ.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражены затраты подрядчика на устранение результата строительных работ ненадлежащего качества, выявленного в течение гарантийного срока эксплуатации объекта строительства, в т.ч. стоимость затрат, не покрываемая суммой зарезервированных денежных средств (п.11 Инструкции № 44) |
25 |
10, 70, 69, 60 и т.д. |
| Отражено перечисление всей суммы денежных средств со специального счета подрядчика на текущий счет подрядчика в сумме понесенных затрат при выполнении работ собственными силами подрядчика |
51 |
55 |
|
либо | ||
| Отражена оплата работ по устранению недостатков выполненных работ силами сторонних организаций (аналогично отражается оплата со специального счета приобретенных строительных материалов и иных активов, приобретенных подрядчиком в целях устранения недостатков выполненных работ) |
60 |
55 |
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам (в случае использования подрядчиком для организации аналитического учета зарезервированных сумм счета 76) |
76 |
62 |
|
либо | ||
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам (в случае использования подрядчиком для организации аналитического учета зарезервированных сумм счета 62) |
62 |
62 |
Заказчиком самостоятельно устранены недостатки выполненных работ (понесены затраты по их устранению), и подрядчику предъявлено требование о возмещении (компенсации) затрат, понесенных заказчиком.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражены предъявленные подрядчику затраты заказчика (застройщика) на устранение результата строительных работ ненадлежащего качества, выявленного в течение гарантийного срока эксплуатации объекта строительства в размере компенсации затрат заказчика (застройщика) на устранение недостатков в выполненных подрядчиком работах (п.11 Инструкции № 44) |
25 |
76 |
| Отражено перечисление денежных средств со специального счета подрядчика заказчику строительства для компенсации понесенных заказчиком затрат по устранению недостатков |
76, 62 |
55 |
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам (в случае использования подрядчиком счета 76) |
76 |
62 |
|
либо | ||
| Отражено закрытие расчетов с заказчиком строительства по зарезервированным суммам (в случае использования подрядчиком счета 62) |
62 |
62 |
До окончания строительства объекта принято решение о ликвидации подрядчика, и денежные средства перечислены на специальный счет новому подрядчику, привлеченному в установленном порядке для строительства объекта, на основании договора строительного подряда, заключенного с заказчиком, застройщиком, и акта, подписанного уполномоченными представителями заказчика, застройщика, подрядчика, прекращающего деятельность по строительству объекта, и нового подрядчика.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражено перечисление зарезервированных средств новому подрядчику |
76 |
55 |
|
90-10 |
76 |
После окончания строительства объекта, но до истечения гарантийного срока эксплуатации объекта принято решение о ликвидации подрядчика, и остаток зарезервированных средств и начисленные по ним проценты перечислены в местный бюджет.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражено перечисление зарезервированных средств в местный бюджет при ликвидации подрядчика (п.53 Инструкции № 50) |
68-5 |
55 |
|
90-10 |
68-5 |
Бухгалтерский учет у заказчика
В отношении порядка бухгалтерского учета зарезервированных в соответствии с Положением № 299 денежных средств заказчиком (застройщиком) строительства следует обратить внимание, что заказчик (застройщик) перечисляет подрядчику всю сумму денежных средств за принятые строительно-монтажные работы.
Единственный нюанс в перечислении в том, что:
• зарезервированные денежные средства в размере 1,5 % от стоимости выполненных строительно-монтажных работ перечисляются на специальный счет подрядчика;
• оставшиеся денежные средства перечисляются на текущий расчетный счет подрядчика (либо расчеты с подрядчиком закрываются в иных формах).
Таким образом, заказчик (застройщик) перечисляет подрядчику всю сумму денежных средств, подлежащую оплате согласно акту сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ и справке о стоимости выполненных работ и затратах формы С-3 (справке о стоимости выполненных работ формы С-3а).
Вместе с тем, поскольку использование зарезервированных денежных средств (как при перечислении на текущий счет подрядчика, так и при оплате расходов по устранению результата некачественно выполненных подрядчиком работ) осуществляется только с ведома и при участии заказчика (застройщика), последний, руководствуясь требованиями абзацев 3 и 4 ст.1, п.10 ст.3 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», должен организовать ведение надлежащего аналитического учета расчетов с подрядчиком, в т.ч. по зарезервированным денежным средствам в целях контроля за их перечислением и использованием.
Для этих целей заказчик (застройщик) вправе учитывать зарезервированные суммы на счете 76 либо 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», обеспечив по данному счету ведение раздельного аналитического учета зарезервированных денежных средств и иных расчетов с подрядчиком по договору строительного подряда.
По мнению автора, в бухгалтерском учете заказчика (застройщика) хозяйственные операции, связанные с резервированием и использованием средств для обеспечения подрядчиком качества выполненных работ, могут быть отражены следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Отражена стоимость работ, выполненных подрядчиком |
60 | |
| Отражена сумма НДС, предъявленная подрядчиком по выполненным строительно-монтажным работам |
60 | |
| Отражено перечисление подрядчику на специальный счет денежных средств, подлежащих резервированию |
76, 60 |
51, 52 |
| Отражено перечисление подрядчику на расчетный счет оставшейся части денежных средств, не подлежащих резервированию |
60 |
51, 52 |
| Отражено предоставление подрядчику информации об отсутствии претензий со стороны заказчика (застройщика) и отсутствии недостатков выполненных работ в сроки, предусмотренные Положением № 299, для возможности использования подрядчиком зарезервированных денежных средств (по истечении 1 года эксплуатации объекта, по истечении 2 лет эксплуатации объекта, по окончании гарантийного срока эксплуатации объекта) |
60 |
76 (60 по зарезер-вированным суммам) |
| Примечание. По мнению автора, заказчик (застройщик) может не контролировать дату и сам факт перечисления денежных средств подрядчиком со специального счета подрядчика на текущий счет подрядчика | ||
| Отражена оплата заказчиком (застройщиком) работ сторонних организаций для устранения недостатков в выполненных подрядчиком работах |
60 |
51 |
| Отражено предъявление подрядчику для компенсации суммы расходов по выполнению работ сторонними организациями |
76 |
60 |
| Отражены затраты заказчика (застройщика) по устранению недостатков собственными силами, предъявляемые к возмещению (компенсации) подрядчику |
60, 76 |
10, 60, 69, 71, 68 и т.д. |
| Отражено получение денежных средств от подрядчика в качестве возмещения (компенсации) затрат заказчика (застройщика) на устранение результата работ ненадлежащего качества, выполненных подрядчиком |
51 |
60, 76 |
Налогообложение у подрядчика и заказчика
Необходимость и порядок резервирования подрядчиком денежных средств для обеспечения устранения результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства, в соответствии с Указом № 26 и Положением № 299 не оказывают влияния на порядок налогообложения хозяйственных операций у заказчика (застройщика) и подрядчика, в т.ч. на порядок определения налоговой базы по НДС, по налогу при применении упрощенной системы, по налогу на прибыль у подрядчика, а также на принятие к вычету НДС у заказчика (застройщика) в отношении выполненных подрядчиком, принятых и оплаченных заказчиком строительно-монтажных работ, по которым осуществлялось резервирование денежных средств.
12.02.2015
Виктор Статкевич, аудитор