Корреспонденция счетов от 11.07.2017
Автор: Герасимович Т.

Приобретение услуг у нерезидента по договору комиссии с другим нерезидентом


СОДЕРЖАНИЕ

 

Услуги комиссионера

Бухгалтерский учет посреднических услуг

Налог на добавленную стоимость и ЭСЧФ

При оказании посреднических услуг

При приобретении рекламных услуг у нерезидента

Налог на доходы нерезидента

 

Материал помещен в архив

 

Дополнительная информацияУстановить закладкуКомментарии ПРИОБРЕТЕНИЕ УСЛУГ У НЕРЕЗИДЕНТА ПО ДОГОВОРУ КОМИССИИ С ДРУГИМ НЕРЕЗИДЕНТОМ

пример ситуация

Ситуация

Организация (резидент Республики Беларусь) - комиссионер заключила договор комиссии с иностранной организацией - комитентом (резидент Казахстана). Предмет договора - приобретение рекламных услуг у иностранной организации (резидента Российской Федерации). За выполненное поручение организация получает комиссионное вознаграждение.

Необходимо ли организации уплачивать НДС и выставлять электронный счет-фактуру? Облагаются ли доходы резидента Российской Федерации при приобретении у него рекламных услуг налогом на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство?

 

внимание

Обратите внимание!

Уплата НДС при приобретении резидентом Республики Беларусь рекламных услуг у резидента страны - участницы Евразийского экономического союза по посредническому договору с другим нерезидентом, рассматриваемая в данном материале, аналогична для ситуаций, когда приобретаются консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации и другие услуги, местом реализации которых является Республика Беларусь согласно Протоколу о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014, далее - Протокол № 18), а также при приобретении услуг у нерезидента, не являющегося резидентом страны - участницы ЕАЭС, если местом оказания приобретаемых услуг признается территория Республики Беларусь согласно ст.33 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

 

От редакции «Бизнес-Инфо»

Материал ссылается на НК в редакции до 1 января 2019 г.

С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З.

В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Услуги комиссионера

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п.1 ст.880 Гражданского кодекса Республики Беларусь).

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение 30 дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым (ст.889 названного Кодекса).

Бухгалтерский учет посреднических услуг

Комиссионное вознаграждение комиссионера, выплачиваемое за оказание посреднических услуг, признается доходом от осуществления текущей деятельности и включается в выручку от оказания услуг (абзац 6 части первой п.2, пп.5, 6 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, далее - Инструкция № 102).

Выручка от выполнения работы, оказания услуги признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:

• сумма выручки может быть определена;

• организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;

• степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату может быть определена;

• расходы, которые произведены при выполнении работы, оказании услуги, и расходы, необходимые для завершения работы, услуги, могут быть определены (п.18 Инструкции № 102).

Таким образом, комиссионное вознаграждение признается выручкой в бухгалтерском учете на дату утверждения отчета комитентом и отражается на субсчете 90 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг».

При отражении в бухгалтерском учете у комиссионера расходов на размещение рекламы, которые компенсируются комитентом, необходимо руководствоваться Инструкцией № 102.

Не признаются доходами организации поступления от других лиц по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным договорам в пользу комитента, доверителя и т. п. (п.3 Инструкции № 102).

Не признается расходами организации выбытие активов по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным договорам в пользу комитента, доверителя и т. п. (п.4 Инструкции № 102).

Таким образом, сумма расходов на рекламу в бухгалтерском учете у комиссионера отражается на счетах расчетов.

Налог на добавленную стоимость и ЭСЧФ

От редакции «Бизнес-Инфо»

С 23 февраля 2019 г. в форму ЭСЧФ внесены изменения постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

 

Объектами налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (п.1 ст.93 НК).

Электронный счет-фактура является обязательным электронным документом для всех плательщиков НДС, указанных в абзацах 2-4 ст.90 НК (за исключением иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь), у которых возникает объект налогообложения НДС, включая обязанность исчисления НДС в соответствии с положениями ст.92 НК, либо обязанность выставления (направления) ЭСЧФ в соответствии с положениями ст.1061 НК, служащим основанием для осуществления расчетов по НДС между продавцом и покупателем и принятия к вычету сумм НДС (п.1 ст.1061 НК).

Плательщик обязан в отношении каждого оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном ст.1061 НК, выставить ЭСЧФ покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав либо направить его на Портал электронных счетов-фактур (далее - Портал).

Электронный счет-фактура выставляется (направляется) не ранее дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, определяемого в соответствии с положениями ст.100 НК, и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, если иное не установлено п.5 ст.1061 НК.

 

От редакции «Бизнес-Инфо»

О сроках создания и направления плательщиками в 2018 году ЭСЧФ на Портал см. подп.2.4 п.2 Указа Президента Республики Беларусь от 25.01.2018 № 29.

С 1 января 2019 г. вопросы выставления ЭСЧФ регулируются ст.131 новой редакции НК.

При оказании посреднических услуг

Местом оказания посреднических услуг признается территория Республики Беларусь, если услуги оказываются резидентом Республики Беларусь (подп.5) п.29 Протокола № 18).

Налоговая база налога на добавленную стоимость при осуществлении посреднической деятельности определяется как сумма, полученная в виде вознаграждений по договорам поручения, комиссии и иным аналогичным гражданско-правовым договорам (п.5 ст.98 НК).

При оказании посреднических услуг по договорам комиссии (поручения) днем оказания посреднических услуг будет день подписания комитентом отчета комиссионера и (или) акта выполненных работ, в котором будет прописана сумма комиссионного вознаграждения.

При приобретении рекламных услуг комиссионер - резидент Республики Беларусь оказывает комитенту - резиденту Казахстана посреднические услуги, получая за это комиссионное вознаграждение, местом реализации которых признается территория Республики Беларусь. Поэтому комиссионер - резидент Республики Беларусь создает ЭСЧФ и направляет его на Портал, если покупателем является иностранная организация (абзац 3 части первой п.8 ст.1061 НК).

При приобретении рекламных услуг у нерезидента

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права (п.1 ст.92 НК).

 

внимание

Обратите внимание!

Несмотря на то что комиссионер - резидент Республики Беларусь заключает договор комиссии с комитентом - резидентом Казахстана, предметом которого является приобретение рекламных услуг у резидента Российской Федерации, комиссионер-резидент приобретает права и становится обязанным по данной сделке и фактически выступает заказчиком рекламных услуг.

 

Место реализации рекламных услуг определяется по месту деятельности (нахождения) их покупателя, то есть местом реализации рекламных услуг признается Республика Беларусь, если покупатель рекламных услуг осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения является Республика Беларусь. Данная норма распространяется на сделки по приобретению рекламных услуг у резидентов государств - членов ЕАЭС (абзац 2 подп.4) п.29 Протокола № 18).

Таким образом, комиссионеру - резиденту Республики Беларусь при приобретении рекламных услуг у резидента Российской Федерации необходимо исчислить НДС.

При реализации на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь, в том числе на основе договоров поручения, комиссии и иных аналогичных гражданско-правовых договоров с состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь организациями и индивидуальными предпринимателями, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (часть первая п.12 ст.98 НК).

При определении налоговой базы налога на добавленную стоимость по договорам, предусматривающим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту, пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производится по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь (далее - Нацбанк), установленному на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, если иное не установлено п.2 ст.97 НК (часть первая п.2 ст.97 НК).

Моментом фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь, признается, за исключением случая, установленного частью второй п.5 ст.100 НК, день оплаты, включая авансовый платеж, либо день иного прекращения обязательств покупателями (заказчиками) этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (часть первая п.5 ст.100 НК).

Вычет НДС, уплаченного при приобретении услуг у нерезидента

Относительно вычета сумм НДС, исчисляемых комиссионером - резидентом Республики Беларусь со стоимости приобретенных рекламных услуг, и выставления ЭСЧФ необходимо отметить следующее.

1. Если договором комиссии установлено, что сумма НДС, исчисленная комиссионером - резидентом Республики Беларусь по ст.92 НК, компенсируется комитентом дополнительно к суммам расходов на рекламу, то комиссионер - резидент Республики Беларусь не должен принимать к вычету исчисленные суммы НДС и создавать ЭСЧФ.

Не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные комиссионером (поверенным) в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь, в случае возмещения им данных сумм налога на добавленную стоимость комитентом (доверителем) (подп.19.11 п.19 ст.107 НК).

2. Если договором комиссии установлено, что сумма НДС, исчисленная комиссионером - резидентом Республики Беларусь по ст.92 НК, не компенсируется комитентом - резидентом Казахстана, то комиссионер - резидент Республики Беларусь имеет право принять исчисленную сумму НДС к вычету, и ему необходимо выставить (направить) ЭСЧФ на Портал (абзац 2 части четвертой п.8 ст.1061 НК).

При приобретении плательщиком на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь, налоговые вычеты производятся на основании электронных счетов-фактур, созданных плательщиком в соответствии с абзацем 2 части четвертой п.8 ст.1061 НК (абзац 3 п.51 ст.107 НК).

Налог на доходы нерезидента

Объектом обложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются доходы по рекламе (за исключением выплачиваемых иностранным организациям доходов, связанных с участием белорусских организаций и белорусских индивидуальных предпринимателей в выставках и ярмарках в иностранных государствах), полученные плательщиком от источников в Республике Беларусь (подп.1.12.10 п.1 ст.146 НК).

При заключении договора на оказание рекламных услуг следует помнить, что кроме НДС белорусскому заказчику необходимо исчислить и удержать налог на доходы иностранных организаций (по ставке 15 %). Исключение - меньшая ставка налога на доходы (или отсутствие налогообложения в Республике Беларусь) установлена международным договором и имеется документ о постоянном местонахождении исполнителя в иностранном государстве.

В Республике Беларусь действует Соглашение между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995.

В соответствии с п.1 ст.7 названного Соглашения прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства может облагаться налогом только в этом Государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность таким образом, то его прибыль может облагаться налогом в этом другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Таким образом, доходы резидента Российской Федерации, не осуществляющего деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, не облагаются налогом в Беларуси в случае представления подтверждения о постоянном местонахождении в Российской Федерации.

 

пример ситуация

Пример

Резидент Республики Беларусь - комиссионер заключил договор комиссии с иностранной организацией - комитентом (резидент Казахстана). Предмет договора - приобретение рекламных услуг у иностранной организации (резидента Российской Федерации). За выполненное поручение резидент Республики Беларусь - комиссионер получает комиссионное вознаграждение. Условиями договора комиссии установлено:

• размер комиссионного вознаграждения 10 % от суммы рекламных услуг;

• комитент перечисляет комиссионеру денежные средства для приобретения рекламных услуг в течение 10 календарных дней с даты заключения договора с исполнителем;

• установлен бюджет на рекламные услуги не более 10 000 долл. США;

• комиссионное вознаграждение перечисляется комиссионеру в течение 10 календарных дней с даты утверждения отчета.

Резидент Республики Беларусь заключил договор на оказание рекламных услуг 29.04.2017 с резидентом Российской Федерации (исполнителем) на сумму 8 000 долл. США, по условиям которого заказчик вносит предоплату в размере 100 % за рекламные услуги. Комитент перечислил комиссионеру для выполнения поручения 8 000 долл. США 03.05.2017, которые тот перечислил исполнителю 04.05.2017.

Услуги исполнителем оказаны 23.05.2017.

Резидент Республики Беларусь - комиссионер представил отчет комитенту - резиденту Казахстана о понесенных расходах в сумме 8 000 долл. США с указанием размера комиссионного вознаграждения 800 долл. США. Отчет утвержден 31.05.2017. Комиссионное вознаграждение комитент перечислил 09.06.2017.

Отчетным периодом по НДС у резидента Республики Беларусь - комиссионера определен календарный месяц.

Обязательная продажа валютной выручки в данном примере не рассматривается.

 

Отражение в бухгалтерском учете комиссионера:

 

Содержание операции Дата Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Поступление денежных средств на расчетный счет комиссионера от комитента для приобретения рекламных услуг
(8 000 × 1,868 1)
03.05.2017
14 944,80
Выписка банка
Перечислена предоплата за рекламные услуги резиденту Российской Федерации
(8 000 × 1,871 6)
04.05.2017
52
14 972,80
Платежное поручение, выписка банка
Исчислен НДС от суммы, перечисленной за рекламные услуги
(14 972,80 × 20 %)
04.05.2017
2 994,56
Бухгалтерская справка-расчет
Отражено оказание рекламных услуг исполнителем и отнесение расходов за счет комитента-нерезидента
(8 000 × 1,852 5)
23.05.2017
76
60
14 820,00
Акт выполненных работ, отчет комиссионера
Отражена курсовая разница по расчетам с комитентом за приобретенные рекламные услуги
(8 000 × (1,852 5 - 1,868 1))
(примечание)
23.05.2017
76
124,80
Бухгалтерская справка-расчет
Отражена курсовая разница по расчетам с исполнителем рекламных услуг
(8 000 × (1,852 5 - 1,871 6))
(примечание)
23.05.2017
91-4
60
152,80
Бухгалтерская справка-расчет
Отражено комиссионное вознаграждение за приобретение рекламных услуг
(800 × 1,864 2)
31.05.2017
76
90-1
1 491,36
Отчет комиссионера
Исчислен НДС от суммы комиссионного вознаграждения
(1 491,36 × 20 / 120)
31.05.2017
90-2
68-2
248,56
Бухгалтерская справка-расчет
Получено вознаграждение от комитента
(800 × 1,873 3)
09.06.2017
52
76
1 498,64
Выписка банка
Отражены курсовые разницы по расчетам с комитентом по комиссионному вознаграждению
(800 × 1,873 3 - 1,864 2)
09.06.2017
76
91-1
7,28
Бухгалтерская справка-расчет
Уплачен НДС, начисленный от суммы вознаграждения и от суммы приобретенных рекламных услуг у нерезидента
(2 994,56 + 248,56)
22.06.2017
68-2
3 243,12
Платежное поручение, выписка банка
Принят к вычету НДС, исчисленный от суммы приобретенных рекламных услуг у нерезидента
22.06.2017
68-2
18
2 994,56
Бухгалтерская справка-расчет

 

Примечание. Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу Республики Беларусь производится организациями (за исключением Нацбанка, банков) по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (часть первая п.3 ст.12 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»; далее - Закон № 57-З).

 

Порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, в организациях (за исключением Нацбанка, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) определен Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее - Национальный стандарт № 69).

 

От редакции «Бизнес-Инфо»

С 1 января 2018 г. согласно п.1 Национального стандарта № 69 (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 10.08.2017 № 23) данный стандарт определяет порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте и (или) официальной денежной единице Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в белорусских рублях, в организациях (за исключением Нацбанка, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций).

 

Рекламные услуги приобретаются резидентом Республики Беларусь (комиссионером) не в своих интересах, а в пользу комитента. В связи с этим получение от комитента денежных средств для оплаты приобретаемых для него рекламных услуг, а также их перечисление комиссионером исполнителю (до даты оказания услуг) не признаются для комиссионера предоплатой (полученной, выданной) в целях п.3 ст.12 Закона № 57-З и Национального стандарта № 69. Данные суммы подлежат пересчету в установленном Национальным стандартом № 69 порядке.

 

11.07.2017

 

Татьяна Герасимович, аудитор, DipIFR