Материал помещен в архив

РЕАЛИЗУЕМ ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА: ПРАВИЛЬНОЕ ОТРАЖЕНИЕ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

С 1 января 2013 г. вступили в силу:

• Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26);

• Инструкция по бухгалтерскому учету долгосрочных активов, предназначенных для реализации, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 25 (далее - Инструкция № 25).

При реализации основных средств у организаций возникает вопрос: нормами какой из инструкций следует руководствоваться при отражении различных хозяйственных операций?

Ответы на данный вопрос на примере различных ситуаций даны в настоящей статье (при этом рассмотрены ситуации, когда основные средства не являются входящими в выбывающую группу, предназначенную для реализации).

Отражение реализации основных средств

Бухгалтерский учет хозяйственных операций по реализации основных средств зависит от того, можно ли их признать в установленном порядке предназначенными для реализации или нет.

Выбытие основных средств в результате реализации, безвозмездной передачи и в иных случаях, предусмотренных законодательством (за исключением случаев, указанных в п.28 Инструкции № 26, а также отчуждения физическим лицам), оформляется актом о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению Минфина РБ от 22.04.2011 № 23.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 18 мая 2018 г. следует руководствоваться актом о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению № 23 в редакции постановления Минфина РБ от 28.04.2018 № 26.

Отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете следующее (пп.29, 30 Инструкции № 26).

Признание основных средств предназначенными для реализации осуществляется в соответствии с Инструкцией № 25.

Пунктом 2 Инструкции № 25 предусмотрено, что:

• балансовая стоимость - стоимость актива или обязательства, по которой данный актив или данное обязательство отражается в бухгалтерском балансе;

• выбывающая группа - группа активов, предназначенных для одновременного выбытия в результате реализации в рамках одной сделки, и обязательств, непосредственно связанных с этими активами, которые будут переданы (погашены) в рамках данной сделки;

• долгосрочный актив - актив, подлежащий выбытию (погашению) более чем через 12 месяцев после отчетной даты или предназначенный для использования в деятельности организации в течение периода продолжительностью более 12 месяцев либо не являющийся денежными средствами или эквивалентами денежных средств;

• текущая рыночная стоимость - сумма денежных средств, которая была бы получена в случае реализации долгосрочного актива в текущих рыночных условиях.

Долгосрочный актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации при выполнении следующих условий признания:

• балансовая стоимость долгосрочного актива будет возмещена в результате его реализации;

• долгосрочный актив имеется в наличии для реализации в текущем состоянии и на условиях, обычных для реализации аналогичных активов;

• реализация долгосрочного актива имеет высокую вероятность и ее предполагается завершить в течение 12 месяцев с даты принятия долгосрочного актива к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации.

Подтверждением высокой вероятности реализации долгосрочного актива является:

• наличие решения руководителя организации о реализации долгосрочного актива;

• принятие мер по поиску покупателя и реализации ему долгосрочного актива по стоимости, сопоставимой с его текущей рыночной стоимостью (п.3 Инструкции № 25).

Пунктом 4 Инструкции № 25 установлено, что долгосрочный актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации в том отчетном периоде, в котором начинают выполняться условия признания, указанные в п.3 Инструкции № 25.

Долгосрочный актив на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации отражается по наименьшей из балансовой стоимости долгосрочного актива и текущей рыночной стоимости долгосрочного актива за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией (п.5 Инструкции № 25).

Необходимо учитывать, что Указом Президента РБ от 15.03.2011 № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» (далее - Указ № 114) предусмотрено, что каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом.

Таким образом, перевод актива из состава основных средств в состав долгосрочных активов, предназначенных для реализации, оформляется первичным учетным документом произвольной формы, который должен содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные подп.1.4 п.1 Указа № 114. Напомним, что первичные учетные документы, если иное не установлено Президентом РБ, должны содержать следующие сведения:

• наименование документа, дату его составления;

• наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя;

• содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях (или в стоимостных показателях);

• должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 25 июля 2014 г. Указ № 114 на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 утратил силу. Требования к первичным учетным документам определены ст.10 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

Первичные учетные документы могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными.

Отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете следующее (пп.9-12 Инструкции № 25).

Следует отметить, что согласно п.7 Инструкции № 25 признание долгосрочного актива в бухгалтерском учете в качестве предназначенного для реализации прекращается в том отчетном периоде, в котором перестают выполняться условия признания, указанные в п.3 Инструкции № 25.

Долгосрочный актив, признание которого в бухгалтерском учете в качестве предназначенного для реализации прекращено, в бухгалтерском учете отражается по стоимости, по которой данный актив числился в бухгалтерском учете до даты принятия его к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации, скорректированной на суммы амортизации, обесценения и результатов переоценок (дооценка, уценка), которые были бы отражены в бухгалтерском учете, если бы данный актив не был принят к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации.

Суммы начисленной амортизации, обесценения, результатов переоценок (дооценок, уценок) долгосрочных активов с даты принятия их к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации до даты прекращения признания данных активов в бухгалтерском учете в качестве предназначенных для реализации определяются и отражаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном законодательством (пп.7, 12 Инструкции № 25).

Ниже приведены примеры отражения хозяйственных операций, в которых продемонстрировано, когда необходимо руководствоваться Инструкцией № 25, а когда Инструкцией № 26.

Пример 1 Организация решила продать здание, учитываемое в составе основных средств. Здание продолжает использоваться в деятельности организации и перестанет использоваться только в случае его продажи. В данном случае при отражении хозяйственных операций необходимо руководствоваться Инструкцией № 26, поскольку условия для признания актива в качестве предназначенного для реализации не выполняются. В частности, поскольку здание продолжает использоваться в деятельности организации, не выполняется предусмотренное п.3 Инструкции № 25 условие: долгосрочный актив имеется в наличии для реализации в текущем состоянии и на условиях, обычных для реализации аналогичных активов.

Пример 2 Организация решила продать оборудование, учитываемое в составе основных средств. Условия, предусмотренные п.3 Инструкции № 25 для признания актива в качестве предназначенного для реализации, стали выполняться в октябре 2013 г. Организация реализовала актив также в октябре 2013 г. Поскольку реализация актива была осуществлена в том же отчетном периоде, в котором были соблюдены условия для признания актива в качестве предназначенного для реализации, хозяйственные операции отражаются согласно Инструкции № 26.

Пример 3 Организация реализовала несколько единиц оборудования, учитываемых на счете 01 «Основные средства». Договоры на реализацию были заключены в июле 2013 г., имела место предоплата за оборудование в июле-августе 2013 г. Отгрузка была осуществлена в октябре 2013 г. Условия, предусмотренные п.3 Инструкции № 25 для признания актива в качестве предназначенного для реализации, стали выполняться в июле 2013 г. В данном случае при отражении хозяйственных операций следует руководствоваться Инструкцией № 25.

Пример 4 Организация в январе 2013 г. отразила на счете 47 оборудование. В течение 12 месяцев оборудование не было продано. На основании п.7 Инструкции № 25 в январе 2014 г. признание долгосрочного актива в бухгалтерском учете в качестве предназначенного для реализации прекращается, поскольку перестает выполняться условие признания, указанное в п.3 Инструкции № 25: реализация долгосрочного актива имеет высокую вероятность и ее предполагается завершить в течение 12 месяцев с даты принятия долгосрочного актива к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации. Актив подлежит переводу в состав основных средств. Следует отметить, что сумма доначисленной амортизации, которая была бы отражена в бухгалтерском учете, если бы данный актив не был принят к бухгалтерскому учету в качестве предназначенного для реализации, учитывается на счете 90-10.

В отдельных случаях на счете 83 «Добавочный капитал» может отсутствовать сумма числящегося по выбывающим основным средствам (либо долгосрочным активам, числившимся в составе основных средств до их признания долгосрочными активами, предназначенными для реализации) добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств.

Например, это может быть по причине списания курсовых разниц за счет добавочного фонда согласно подп.1.6 п.1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц», которым предусмотрено, что остатки курсовых разниц, числящиеся на 1 января 2010 г. в составе расходов будущих периодов, списываются на внереализационные расходы (с 1 января 2012 г. в бухгалтерском учете в состав прочих расходов (расходы по финансовой деятельности)) или (при наличии фонда переоценки статей баланса) за счет этого фонда ежемесячно начиная с 1 января 2010 г. в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы».

При отсутствии добавочного фонда у организаций возникает вопрос, необходимо ли сторнировать списание курсовых разниц за счет фонда переоценки (либо сторнировать иные хозяйственные операции) с целью отнесения соответствующих сумм добавочного фонда на нераспределенную прибыль?

Пунктом 30 Инструкции № 26, п.11 Инструкции № 25 предусмотрено отражать по дебету счета 83 и кредиту счета 84 сумму добавочного фонда по выбывающим основным средствам (долгосрочным активам, предназначенным для реализации), образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, в случае ее наличия.

Следовательно, если, например, остатки курсовых разниц, числящихся с 1 января 2010 г. в составе расходов будущих периодов, списывались за счет фонда переоценки баланса ежемесячно в порядке и сроки, установленные руководителем организации, и это привело к отсутствию добавочного фонда по выбывающим основным средствам (долгосрочным активам, предназначенным для реализации), образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, то организации не следует производить запись по дебету счета 83 и кредиту счета 84, так как соответствующая сумма добавочного фонда уже не числится в бухгалтерском учете.

14.02.2014

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»