Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

Резерв предстоящей оплаты отпусков: отражение, создание, использование

Виталий Раковец
аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»

30.06.2022

Многие организации для равномерного отнесения расходов на оплату отпусков создают резервы предстоящей оплаты отпусков. Автор рассмотрел отдельные вопросы создания и использования резерва предстоящей оплаты отпусков в разделах:

Бухгалтерский учет сумм резерва

Счет 96 «Резервы предстоящих платежей» предназначен для обобщения информации о наличии и движении обязательств, в отношении которых имеется неопределенность в суммах будущих платежей, необходимых для их погашения.

На счете 96 отражаются суммы предстоящей оплаты отпусков (включая отчисления на социальное страхование и обеспечение).

Суммы создаваемых резервов отражаются по дебету счетов 08 «Вложения в долгосрочные активы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и других счетов и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих платежей».

Произведенные расходы и платежи, на которые был создан резерв, отражаются по дебету счета 96 и кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов (п.75 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50).

Таким образом, бухгалтерский учет сумм резерва предстоящей оплаты отпусков ведется на счете 96.

Как сказано выше, в суммы резерва предстоящей оплаты отпусков включаются отчисления на социальное страхование и обеспечение (ч.3 п.75 Инструкции № 50).

На счет обязательных страховых взносов в Белгосстрах никаких указаний нет: отсутствуют нормы о том, что они включаются в сумму резерва, в то же время формулировки п.75 Инструкции № 50 не содержат ограничений на включение отчислений в Белгосстрах в сумму резерва.

Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда, а также по выплате им дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде организации.

Суммы оплаты отпусков работников, начисленные за счет созданного в установленном порядке резерва на эти цели, отражаются по дебету счета 96 «Резервы предстоящих платежей» и кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (ч.1, 3 п.55 Инструкции № 50).

Отчисления на социальное страхование и обеспечение, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (ч.2 п.54 Инструкции № 50).

Начисление страховых платежей отражается по дебету счетов 25, 26 «Общехозяйственные затраты» и других счетов и кредиту субсчета 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию». Взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 76-2 (ч.6 п.59 Инструкции № 50).

Таким образом, если суммы оплаты отпусков работников, начисленные за счет созданного в установленном порядке на эти цели резерва, отражаются по дебету счета 96, то и суммы взносов по обязательному страхованию в Белгосстрах учитываются по дебету счета 96.

По дебету счета 96 отражаются и отчисления на социальное страхование и обеспечение.

Следовательно, по мнению автора, резерв предстоящей оплаты отпусков создается в том числе на отчисления на социальное страхование и обеспечение (бюджет фонда) и взносы по обязательному страхованию в Белгосстрах.

Пример В 2022 году организация создает резерв предстоящей оплаты отпусков умножением фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного соотношением годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду заработной платы работников. Годовая плановая сумма на оплату отпусков (с учетом взносов в бюджет фонда и Белгосстрах) - 1 200 000 руб. Общий плановый фонд заработной платы работников (с учетом отчислений в бюджет фонда и Белгосстрах) - 15 000 000 руб. Процент ежемесячных отчислений в резерв предстоящей оплаты отпусков 1 200 000 руб. / 15 000 000 руб. × 100 % = 8 %. Сумма заработной платы, начисленная за январь 2022 г. (с учетом отчислений в бюджет фонда и Белгосстрах), - 1 300 000 руб. В феврале 2022 г. работники организации идут в отпуска (отпуска не переходящие), сумма отпускных (без учета взносов в бюджет фонда и Белгосстрах) - 25 000 руб.

Способы создания резерва

Если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь (п.5 ст.9 Закона от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»).

Справочно Профессиональное суждение - точка зрения и действие главного бухгалтера организации, руководителя организации в случае, предусмотренном п.2 ст.7 Закона № 57-З, организации или индивидуального предпринимателя, оказывающих услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, принятые организацией при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности, которые излагаются организацией в положении об учетной политике и примечаниях к отчетности (абз.16 ст.1 Закона № 57-З).

Резерв предстоящей оплаты отпусков (включая отчисления в бюджет фонда и Белгосстрах) может создаваться на основании профессионального суждения с учинением соответствующей записи в учетной политике:

• путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного соотношением годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду заработной платы работников;

• путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного исходя из годовой суммы расходов на оплату отпусков в сумме расходов на оплату труда в предыдущем году;

• использование вышеприведенных способов по группам работников;

• иным способом.

Инвентаризация резерва

Резервы предстоящих расходов относятся к инвентаризируемым обязательствам организации (абз.6 ч.2 п.2 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 30.11.2007 № 180).

В ходе инвентаризации документально подтверждаются наличие, состояние и оценка обязательств (в том числе неучтенных) путем проверки обязательств с целью правильного формирования доходов и расходов будущих периодов, резервов предстоящих расходов, а также достоверности сумм дебиторской и кредиторской задолженности и др. (абз.5 п.3 Инструкции № 180).

Периодичность проведения инвентаризаций обязательств - не менее 1 раза в год (ч.1 п.8 Инструкции № 180).

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности необходимо провести инвентаризацию обязательств не ранее 1 декабря (абз.6 п.7 Инструкции № 180).

Порядок отражения резерва, если работники не использовали дни отпуска в текущем году

По вопросу, нужно ли резерв сторнировать на конец года, если работники не использовали положенные им дни отпуска, четких указаний в законодательстве нет.

Некоторые специалисты в сфере бухгалтерского учета допускают перенос сумм резерва предстоящей оплаты отпусков на следующий год, если учетной политикой организации на следующий год предусмотрено создание этих резервов и работники не использовали положенные им дни отпуска.

Бухгалтерский учет и отчетность основываются на принципах непрерывности деятельности, обособленности, начисления, соответствия доходов и расходов, правдивости, преобладания экономического содержания, осмотрительности, нейтральности, полноты, понятности, сопоставимости, уместности (п.1 ст.3 Закона № 57-З).

Принцип начисления означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п.4 ст.3 Закона № 57-З).

Принцип соответствия доходов и расходов означает, что расходы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором признаются связанные с ними доходы (при их наличии) (п.5 ст.3 Закона № 57-З).

Принцип преобладания экономического содержания означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя не столько из их правового, сколько из их экономического содержания (п.7 ст.3 Закона № 57-З).

Исходя из приведенных норм, по мнению автора, суммы резерва предстоящей оплаты отпусков, если работники не использовали положенные им дни отпуска в текущем году (например, в 2022-м), на следующий год (2023-й) переносить не следует, поскольку в таком случае фактически понесенные в следующем году (2023-м) расходы за «перенесенные» дни отпуска будут учтены в составе расходов текущего (2022-го) года.

Применяемый порядок целесообразно закрепить в учетной политике (п.7 ст.9 Закона № 57-З).

Отражение резерва в бухгалтерской отчетности

По статье «Резервы предстоящих платежей» (строка 550) показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемых на счете 96 и подлежащих использованию более чем через 12 месяцев после отчетной даты (ч.6 п.15 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104).

По статье «Резервы предстоящих платежей» (строка 660) показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемых на счете 96 и подлежащих использованию в течение 12 месяцев после отчетной даты (ч.15 п.16 Национального стандарта № 104).

Таким образом, суммы резерва предстоящей оплаты отпусков в индивидуальной бухгалтерской отчетности показываются по статье «Резервы предстоящих платежей» (строка 660) бухгалтерского баланса.

Примечания к бухгалтерской отчетности должны содержать суммы:

• резервов предстоящих платежей на конец предыдущего года и отчетного периода;

• созданных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей с выделением сумм увеличения созданных в предыдущих периодах резервов предстоящих платежей;

• использованных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей;

• неиспользованных резервов предстоящих платежей, присоединенных к доходу отчетного периода (абз.9 подп.52.13 п.52 Национального стандарта № 104).

Резерв предстоящей оплаты отпусков и налогообложение прибыли

При налогообложении прибыли учитываются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК и (или) законодательством (п.1 ст.169 НК).

К затратам, учитываемым при налогообложении, относятся:

• затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее - затраты по производству и реализации);

• нормируемые затраты.

Затраты по производству и реализации принимаются с учетом следующих особенностей: отдельные виды затрат могут отражаться путем создания в порядке, установленном законодательством, резервов предстоящих расходов (подп.2.8 п.2 ст.170 НК).

Обратите внимание! Порядок создания резерва предстоящей оплаты отпусков, методика его формирования законодательством не установлены.

По мнению автора, суммы начисленного резерва предстоящей оплаты отпусков учитываются при расчете налога на прибыль.

При этом при налогообложении не учитываются затраты, произведенные за счет средств резервов предстоящих расходов, созданных плательщиком в установленном порядке (подп.1.11 п.1 ст.173 НК).

Дополнительно по теме • Заявления о предоставлении отпуска: каталог форм. • Приказы о предоставлении отпуска: каталог форм. • Документация по предоставлению отпусков: образцы форм документов. • Всё по одной теме. Налог на прибыль. • Налог на прибыль и доходы: каталог форм.