Материал помещен в архив

СДАЕМ НЕДВИЖИМОЕ ИМУЩЕСТВО В АРЕНДУ: ЧТО ДОЛЖЕН ЗНАТЬ АРЕНДОДАТЕЛЬ

Заключение договора

Арендодатель обязуется по договору аренды предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (часть первая ст.577 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК)).

Основным документом, устанавливающим правоотношения между арендодателем и арендатором, является договор аренды, который должен быть заключен в письменной форме и подписан сторонами (часть первая п.1 и п.2 ст.404, п.1 ст.580 ГК).

При аренде зданий и сооружений договор аренды заключается в письменной форме путем составления одного документа (часть первая ст.622 ГК). Несоблюдение письменной формы договора аренды недвижимого имущества влечет его недействительность (часть вторая ст.622 ГК).

Напомним также, что согласно Декрету Президента РБ от 19.12.2008 № 24 «О некоторых вопросах аренды капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест»:

• договоры аренды, субаренды капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест (далее - недвижимое имущество) заключаются в порядке, предусмотренном законодательством, в т.ч. с учетом требований настоящего Декрета, на срок не менее 3 лет. Заключение таких договоров на срок менее 3 лет допускается только с согласия арендаторов (подп.1.1 п.1);

• договоры аренды, субаренды недвижимого имущества, безвозмездного пользования недвижимым имуществом независимо от срока аренды, субаренды, безвозмездного пользования, об изменении или расторжении этих договоров, а также права на недвижимое имущество, возникающие в связи с заключением данных договоров, не подлежат государственной регистрации. Указанные договоры считаются заключенными со дня их подписания сторонами (подп.1.2 п.1);

• арендодатель, ссудодатель в случае заключения договоров, влекущих переход права собственности на недвижимое имущество, обязан указать в соответствующем договоре сведения об обременении данного имущества правом аренды, субаренды, безвозмездного пользования. Сделка, совершенная с нарушением данного требования, является оспоримой и может быть признана судом недействительной по иску приобретателя недвижимого имущества (подп.1.3 п.1).

Справочно С 1 августа 2012 г. Госкомимуществом РБ установлена новая примерная форма договора аренды капитальных строений (зданий и сооружений), изолированных помещений, машино-мест, их частей, находящихся в республиканской собственности. С текстом данного договора можно ознакомиться на официальном сайте Госкомимущества РБ: http://gki.gov.by/about/press/news/ae8abf14bb41dfa/docs/5l.   Подробно ознакомиться с правовыми вопросами сдачи имущества в аренду можно, изучив материал «Договор аренды. Судебная практика».

Сдача в аренду государственного недвижимого имущества

При сдаче в аренду недвижимого имущества его частей, иного недвижимого имущества, машин, оборудования, транспортных средств, находящихся в государственной собственности, следует учитывать нормы:

• Указа Президента РБ от 04.07.2012 № 294 «О порядке распоряжения государственным имуществом» (далее - Указ № 294);

• Указа Президента РБ от 29.03.2012 № 150 «О некоторых вопросах аренды и безвозмездного пользования имуществом» (далее - Указ № 150).

Справочно Под распоряжением государственным имуществом понимают в т.ч. сдачу этого имущества в аренду. Под государственным имуществом понимают имущество, закрепленное за республиканскими и коммунальными юридическими лицами, в т.ч. государственными органами, на праве оперативного управления, хозяйственного ведения, казна Республики Беларусь и административно-территориальных единиц, а также имущество, признаваемое государственным в соответствии с законодательством и международными договорами Республики Беларусь (примечание к преамбуле Указа № 294).

Недвижимое имущество, находящееся в государственной собственности, предоставляется в аренду по соглашению сторон без проведения аукциона либо путем проведения аукциона по продаже права заключения договора аренды с учетом норм Положения о порядке сдачи в аренду капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, их частей, находящихся в республиканской собственности, утвержденного Указом № 150, если иное не установлено Президентом РБ п.4 названного Положения.

Определение размера арендной платы

Определение размера арендной платы организациями государственной формы собственности при сдаче в аренду недвижимого имущества

Организации государственной формы собственности и организации с долей собственности государства более 50 % размер арендной платы определяют в соответствии с Положением о порядке определения размера арендной платы при сдаче в аренду капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, их частей, утвержденным Указом № 150 (далее - Положение).

Арендная плата уплачивается в белорусских рублях исходя из размера базовой арендной величины, установленной на день оплаты (п.3 Положения). Размер базовой арендной величины составляет 54 000 руб. (подп.2.1 п.2 Указа № 150).

За счет арендной платы, полученной от сдачи в аренду недвижимого имущества, определенной в соответствии с Положением, возмещаются начисленная амортизация, а также все виды налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет, уплачиваемые арендодателем согласно законодательству (п.4 Положения).

Расходы арендодателя по содержанию, эксплуатации, текущему ремонту арендуемого недвижимого имущества, отоплению, энергоснабжению, связи, коммунальным и другим услугам не включаются в арендную плату и оплачиваются арендатором отдельно по договоренности сторон на основании фактических затрат (п.5 Положения).

Ставка арендной платы определяется путем умножения базовой ставки на коэффициенты, приведенные в приложении 2 к Положению. При наличии оснований для применения нескольких коэффициентов к базовой ставке применяются все соответствующие коэффициенты, предусмотренные в п.8 Положения (п.6 Положения).

Справочно Базовая ставка - это базовая стоимость аренды 1 кв.м арендуемой площади недвижимого имущества в месяц, устанавливаемая Положением для населенных пунктов Республики Беларусь (абзац 3 п.2 Положения). Базовая ставка для населенных пунктов Республики Беларусь устанавливается в базовых арендных величинах согласно приложению 1 к Положению. Так, к примеру, для г.Гродно базовая ставка установлена в размере 0,3 от базовой арендной величины и, соответственно, составляет 16 200 руб. (54 000 х 0,3).

Размер арендной платы устанавливается в базовых арендных величинах и рассчитывается по следующей формуле (1) (п.10 Положения):

где А_пл. - размер арендной платы за месяц;

Б_ст. - базовая ставка для населенных пунктов;

К_мест. - коэффициент местонахождения зданий, сооружений;

К_{0,5 - 3} - коэффициент спроса на недвижимое имущество, его технического состояния и коммерческой выгоды;

К_пр.2 - коэффициент, устанавливаемый в соответствии с приложением 2 к Положению;

К_доп. - дополнительный коэффициент, устанавливаемый в соответствии с п.9 Положения;

S_ар. - арендуемая площадь.

Если при определении размера арендной платы с учетом всех коэффициентов ее размер оказался ниже суммы начисленной амортизации, налогов, сборов, других обязательных платежей в бюджет, уплачиваемых арендодателем в соответствии с законодательством, то арендная плата рассчитывается исходя из:

• суммы начисленной амортизации;

• земельного налога или арендной платы за земельный участок;

• налога на недвижимость, других обязательных платежей в бюджет, уплачиваемых арендодателем в соответствии с законодательством;

• прибыли исходя из рентабельности не более 30 %.

При этом размер арендной платы за месяц определяется по формуле (2):

где А_пл. - размер арендной платы за месяц, руб.;

О_ам. - размер начисленной амортизации на 1 кв.м арендуемой площади в месяц, руб.;

П_з. - земельный налог или арендная плата за земельный участок за 1 кв.м арендуемой площади в месяц, руб.;

Н_нд. - налог на недвижимость на 1 кв.м арендуемой площади в месяц, руб.;

Р - процент рентабельности;

S_ар. - арендуемая площадь;

Н_сб. - сумма оборотных налогов и налога на добавленную стоимость, руб.

При сдаче в аренду недвижимого имущества, в котором отсутствуют стены, пол, потолок либо в отношении которого затруднено определение арендуемой площади, размер арендной платы устанавливается по соглашению сторон и по согласованию с государственным органом, иной организацией, согласующими сдачу в аренду недвижимого имущества, если согласование сдачи в аренду недвижимого имущества предусмотрено законодательством (п.12 Положения).

Арендная плата взимается со дня передачи арендатору недвижимого имущества согласно передаточному акту до дня возврата недвижимого имущества по прекращенному (расторгнутому) договору аренды включительно. Размер арендной платы и сроки ее уплаты являются существенными условиями договора аренды (п.14 Положения).

Определение размера арендной платы при сдаче в аренду недвижимого имущества организациями негосударственной формы собственности

Организации негосударственной формы собственности вправе при определении размера арендной платы руководствоваться как Положением, так и ГК.

Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. В случаях когда договором они не определены, считается, что установлены порядок, условия и сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах (часть вторая п.1 ст.585 ГК).

Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде (п.2 ст.585 ГК):

• определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

• установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

• предоставления арендатором определенных услуг;

• передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

• возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусмотреть в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды, если иное не установлено законодательством.

Организации негосударственной формы собственности часто устанавливают размер арендной платы в условных денежных единицах или в иностранной валюте с оплатой в белорусских рублях. Такой порядок не противоречит действующему законодательству.

Справочно Согласно п.1 ст.298 ГК денежные обязательства должны быть выражены в белорусских рублях (ст.141 ГК). В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах («специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая оплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон.

Бухгалтерский учет аренды

Бухгалтерский учет доходов от аренды у арендодателя

При отражении в бухгалтерском учете объектов аренды и доходов от аренды следует руководствоваться:

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• типовым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50).

Если предоставление имущества в аренду является одним из основных видов деятельности организации, то доходы от аренды следует отражать на счете 90, субсчет 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг».

Если сдача имущества в аренду не является основной приносящей доход деятельностью организации, то доходы от аренды отражаются с использованием счета 90 или 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от вида объекта, сдаваемого в аренду.

Доходы и расходы, связанные с предоставлением во временное пользование (временное владение и пользование) инвестиционной недвижимости и других доходных вложений в материальные активы, включают в состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на счете 91.

Доходы и расходы, связанные с предоставлением во временное пользование (временное владение и пользование) инвестиционных активов (за исключением инвестиционной недвижимости и других доходных вложений в материальные активы) и запасов, включают в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности»).

Такие разъяснения дают специалисты Министерства финансов РБ.

Однако на сегодняшний день нет ответа на вопрос, что следует относить к инвестиционной недвижимости, а что - к инвестиционным активам. По имеющимся сведениям по данному вопросу Министерство финансов РБ готовит соответствующую инструкцию, а также новую инструкцию по учету основных средств. В данных инструкциях будут даны критерии отнесения имущества к инвестиционной недвижимости и к инвестиционным активам, а также будет установлен порядок отражения на счетах бухгалтерского учета сдачи в аренду части зданий и сооружений.

До принятия названных инструкций порядок отражения доходов от аренды следует закрепить в учетной политике организации.

Этот порядок может быть следующим.

Если, к примеру, организация является собственником здания, в котором размещены офисы, или собственником торговых объектов, которые сдаются в аренду и сдача имущества в аренду не является основной приносящей доход деятельностью организации, то:

• при сдаче в аренду полного объекта основных средств, например отдельного здания, транспортного средства, оборудования и т.п., доходы и расходы по аренде отражаются с использованием счета 91;

• при сдаче в аренду части основного средства, например части производственного помещения, которое используется для собственных нужд организации, или части административного здания организации, доходы от аренды отражаются на субсчете 7 «Прочие доходы по текущей деятельности» к счету 90, а расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, - на субсчете 8 «Прочие расходы по текущей деятельности» счета 90.

Справочно Инвестиционная деятельность - это деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика, осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (абзац 4 п.2 Инструкции № 102). Текущая деятельность - основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности (абзац 9 п.2 Инструкции № 102).

Бухгалтерский учет объектов аренды у арендодателя

Для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в имущество, имеющее материально-вещественную форму (далее - материальные активы), предоставляемое организацией во временное пользование (временное владение и пользование) в качестве инвестиционной недвижимости или по договорам финансовой аренды (лизинга), предназначен счет 03 «Доходные вложения в материальные активы» (часть первая п.8 Инструкции № 50).

К счету 03 «Доходные вложения в материальные активы» могут быть открыты субсчета:

03-1 «Инвестиционная недвижимость»;

03-2 «Предметы финансовой аренды (лизинга)».

Корреспонденция счета 03 «Доходные вложения в материальные активы» с другими счетами приведена в приложении 3 к Инструкции № 50.

Распространенной ошибкой многих организаций является учет имущества, в частности основных средств, сдаваемых в аренду, на счете 01 «Основные средства». Для подтверждения того, что сдаваемые в аренду основные средства не должны учитываться на счете 01, обратимся к следующим документам:

• Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111 (далее - Инструкция № 111);

• Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127 (далее - Инструкция № 127).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2013 г. постановление № 127 утратило силу в связи с принятием постановления Минфина РБ от 30.04.2012 № 25. С этой даты вступила в силу Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26. Порядок отражения в бухгалтерском учете безвозмездно полученных основных средств изменился.

По статье «Основные средства» (строка 110 бухгалтерского баланса (далее - баланс)) показывается остаточная стоимость основных средств, определяемая как разница между первоначальной (переоцененной) стоимостью основных средств, учитываемых на счете 01 «Основные средства», и накопленных по ним сумм амортизации и обесценения, учитываемых на счете 02 «Амортизация основных средств» (п.16 Инструкции № 111).

По статье «Доходные вложения в материальные активы» (строка 130 баланса) показываются суммы доходных вложений в материальные активы, в т.ч. в инвестиционную недвижимость (строка 131 баланса), предметы финансовой аренды (лизинга) (строка 132 баланса), прочие доходные вложения в материальные активы (строка 133 баланса). Остаточная стоимость инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга) определяется как разница между первоначальной (переоцененной) стоимостью инвестиционной недвижимости, предметов финансовой аренды (лизинга), учитываемой на счете 03 «Доходные вложения в материальные активы», и накопленных по ним сумм амортизации и обесценения, учитываемых на счете 02 «Амортизация основных средств» (п.18 Инструкции № 111).

Для учета основных средств, предоставляемых организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, в бухгалтерском учете применяется счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (п.23 Инструкции № 127).

Справочно В 2012 г. счет 03 в соответствии с Инструкцией № 50 называется «Доходные вложения в материальные активы», но его предназначение не изменилось.

Из содержания п.18 Инструкции № 111 не вытекает, что на счете 03 следует учитывать только имущество, сдаваемое в долгосрочную аренду. Не содержатся такие требования и в инструкциях № 127 и № 50.

Из приведенных норм нормативных документов можно сделать вывод, что основные средства, сдаваемые в аренду, причем независимо от того, краткосрочная это аренда или долгосрочная, необходимо учитывать на счете 03.

Таким образом, при учете имущества, сдаваемого в аренду, на счете 01 «Основные средства» организации нарушают порядок ведения бухгалтерского учета.

Справочно Нарушение порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности влечет наложение штрафа в размере от 4 до 20 базовых величин (часть 1 ст.12.1 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 28 августа 2013 г. административная ответственность по части 1 ст.12.1 вышеназванного кодекса предусмотрена в виде предупреждения или наложения штрафа (статья с изменениями, внесенными Законом РБ от 12.07.2013 № 64-З).

Практические ситуации по учету объектов аренды

Ситуация 1 У организации на балансе имеется склад, который учитывается в составе основных средств. Организацией принято решение сдать данный склад в аренду. Следовательно, данный склад с момента принятия решения о сдаче его в аренду следует учитывать на счете 03. При этом в бухгалтерском учете необходимо сделать запись:   Содержание операции Дебет Кредит На восстановительную стоимость основных средств 03 01   Сумму амортизации, начисленную по объектам, учитываемым на счете 03 и сданным в аренду, следует учитывать на отдельном субсчете счета 02.

Ситуация 2 Организация сдает в аренду часть производственного здания, используемого в предпринимательской деятельности для собственных нужд. В этом случае стоимость производственного здания, учитываемого на счете 01, необходимо распределить для учета на счетах 01 и 03. Такое распределение стоимости можно сделать пропорционально площади, используемой для собственных нужд, и площади, сданной в аренду. Например, общая площадь производственного здания составляет 1 500 кв.м, в аренду сдано 300 кв.м. Восстановительная стоимость здания - 600 000 тыс.руб. Отразить на счете 03 следует 120 000 тыс.руб. (300 / 1 500 х 600 000). При этом следует сделать запись:   Содержание операции Дебет Кредит На восстановительную стоимость части здания, сданного в аренду 03 01

Ситуация 3 Организация сдавала в аренду часть здания и учитывала его на счете 03. После окончания срока аренды до заключения другого договора проходит определенный промежуток времени (несколько дней, месяц или 2). Как следует учитывать в этом промежутке времени стоимость части здания, предназначенного для сдачи в аренду? Поскольку на сегодняшний день нет разъяснений, что следует относить к инвестиционной недвижимости, а что - к инвестиционным активам, то порядок отражения имущества, предназначенного для сдачи в аренду, на субсчетах к счету 03 следует оговорить в учетной политике организации. К примеру, к счету 03 могут быть открыты: • субсчет 3 «Имущество, предназначенное для сдачи в краткосрочную аренду»; • субсчет 4 «Имущество, переданное в краткосрочную аренду». В том периоде, когда имущество не передано в аренду, его следует учитывать на аналитическом субсчете «Имущество, предназначенное для сдачи в краткосрочную аренду». При этом в бухгалтерском учете производится запись:   Содержание операции Дебет Кредит На восстановительную стоимость части здания, по которой истек договор аренды 03-3 03-4   При использовании помещения, предназначенного для сдачи в аренду для собственных нужд организации-арендодателя, в бухгалтерском учете необходимо сделать запись:   Содержание операции Дебет Кредит На восстановительную стоимость части здания, по которой истек договор аренды и которая будет использоваться для собственных нужд арендодателя 01 03-3, 03-4

Учет основных средств, сданных в аренду и учтенных на балансе арендатора, арендодатели ведут за балансом

Для обобщения информации о наличии и движении основных средств, сданных в аренду, если в соответствии с договором аренды они учитываются на балансе арендатора, предназначен забалансовый счет 011 «Основные средства, сданные в аренду».

Основные средства, сданные в аренду, учитываются на забалансовом счете 011 по стоимости, указанной в договорах аренды.

Аналитический учет по забалансовому счету 011 ведется по арендаторам и объектам основных средств, сданным в аренду (п.88 Инструкции № 50).

Арендаторы учет арендованных основных средств ведут за балансом

Для обобщения информации о наличии и движении основных средств, полученных организацией в аренду, предназначен забалансовый счет 001. Арендованные основные средства учитываются на забалансовом счете 001 по стоимости, указанной в договорах аренды.

Аналитический учет арендованных основных средств ведется по арендодателям и отдельным объектам основных средств (п.79 Инструкции № 50).

Налогообложение доходов от аренды у арендодателя

Налог на прибыль

Объектом обложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п.1 ст.35 Налогового кодекса РБ (далее - НК), начисленные белорусскими организациями (п.1 ст.126 НК).

Валовой прибылью для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (абзац 2 п.2 ст.126 НК).

В состав внереализационных доходов включаются доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества. Такие доходы отражаются в налоговых периодах, определяемых в соответствии с учетной политикой организации (часть первая подп.3.15 п.3 ст.128 НК).

В состав внереализационных расходов включаются, в частности, расходы по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества. Такие расходы отражаются в том налоговом периоде, к которому относятся соответствующие доходы от сдачи имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг)), учитываемые в порядке, определенном подп.3.15 п.3 ст.128 НК. Состав расходов по сдаче имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг)) определяется с учетом положений ст.130 и 131 НК (подп.3.18 п.3 ст.129 НК).

Таким образом, в целях налогообложения прибыли доходы от аренды учитываются в составе внереализационных доходов независимо от того, на каком счете они учитываются в бухгалтерском учете. Соответственно, расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов независимо от того, отражаются они в бухгалтерском учете на счете 90 или 91.

Налог на добавленную стоимость

Обороты по сдаче имущества в аренду являются объектом обложения НДС (подп.1.1.6 п.1 ст.93 НК).

Арендодатель при передаче объекта аренды арендатору налоговую базу определяет как сумму арендной платы. Если по условиям договора аренды арендатор выкупает объект аренды, налоговую базу необходимо увеличить на сумму выкупной стоимости объекта аренды (часть вторая п.7 ст.98 НК).

Момент фактической реализации определяется как:

• момент сдачи имущества в аренду - при определении выручки методом «по отгрузке»;

• день зачисления денежных средств от арендатора на счет арендодателя, а в случае оказания услуг по аренде за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу арендодателя, но не позднее 60 дней со дня сдачи в аренду за соответствующий месяц (или иной период) - при определении выручки методом «по оплате».

Моментом сдачи (передачи) предмета в аренду (финансовую аренду) признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата по такой сдаче (передаче), но не ранее момента фактической передачи предмета аренды арендатору (п.11 ст.100 НК).

То есть, если договором аренды установлено, что арендную плату арендатор вносит ежемесячно, то моментом сдачи в аренду является последний день месяца, если арендная плата вносится ежеквартально, то моментом сдачи в аренду является последний день квартала, если за календарный год - то 31 декабря текущего года.

Обратите внимание! Министерство по налогам и сборам РБ письмом от 30.12.2008 № 2-1-9/929 «Об актуальных вопросах по исчислению налога на добавленную стоимость» разъяснило, что если последний день периода, за который вносят арендную плату, приходится на выходной день, то он на рабочий день, следующий за выходным, не переносится (вопрос 7). К примеру, 30 сентября 2012 г. приходится на выходной день (воскресенье), значит, моментом сдачи имущества в аренду за сентябрь будет 30 сентября.

Обороты по возмещению арендодателю арендатором стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой, не включенной в сумму арендной платы, не признаются объектом обложения НДС (подп.2.12.2 п.2 ст.93 НК).

Так, арендаторы возмещают арендодателю приобретенные им суммы коммунальных расходов, расходов за электроэнергию, услуг связи и т.п. Указанные суммы у арендодателя не облагаются НДС.

Однако, если арендодатель собственными силами оказывает услуги, которые возмещает арендатор (к примеру, услуги по уборке арендованных помещений), то такие возмещаемые сверх арендной платы доходы являются доходами от реализации услуг и соответственно являются объектом обложения НДС.

При этом в учете арендодателя производятся записи:

Справочно По статье «Прочие доходы по текущей деятельности» (строка 070 баланса) показываются прочие доходы по текущей деятельности, учитываемые на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», за вычетом налогов и сборов, исчисляемых от прочих доходов по текущей деятельности (п.62 Инструкции № 111). По статье «Доходы по инвестиционной деятельности» (строка 100 баланса) показываются доходы по инвестиционной деятельности, учитываемые по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», в т.ч. доходы от выбытия основных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов (строка 101 баланса), доходы от участия в уставном капитале других организаций (строка 102 баланса), проценты, причитающиеся к получению (строка 103 баланса), прочие доходы по инвестиционной деятельности (строка 104 баланса), за вычетом налогов и сборов, исчисляемых от доходов по инвестиционной деятельности (п.64 Инструкции № 111).

Суммы, на которые следует увеличить налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость

Следует помнить, что налоговая база для исчисления НДС, в т.ч. по доходам от аренды, увеличивается на суммы, полученные (п.18 ст.98 НК):

• за реализованные услуги сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных услуг;

• в виде санкций за нарушение арендаторами условий договоров.

То есть налоговая база для исчисления НДС от доходов от аренды может быть увеличена на суммы пеней, уплаченных арендаторами, а также на величину суммовых разниц, возникающих в случаях, когда арендная плата установлена в условных единицах или иностранной валюте, а оплата производится в белорусских рублях.

Справочно Для определения величины обязательства в данном случае следует руководствоваться п.5 ст.31 НК.

Налог на добавленную стоимость от суммовых разниц и пени следует отражать в налоговой декларации по НДС в том отчетном периоде, в котором указанные суммы получены арендодателем.

Необходимо обратить внимание на порядок отражения суммовых разниц, возникающих при оплате арендной платы.

В налоговом учете положительные суммовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов, отрицательные - в составе внереализационных расходов.

Поскольку в 2012 г. в бухгалтерском учете отсутствует понятие суммовых разниц, но на практике они возникают и их необходимо в бухгалтерском учете отражать, то порядок их отражения на счетах бухгалтерского учета следует закрепить в учетной политике организации. При этом целесообразно бухгалтерский и налоговый учет сделать как можно ближе.

Суммовые разницы по арендной плате целесообразно отражать на том же счете, на котором отражаются доходы от аренды.

При этом в случае возникновения суммовых разниц по выручке от реализации продукции, товаров, работ, услуг учетной политикой можно предусмотреть один из двух вариантов отражения суммовых разниц.

Вариант 1. Осуществление корректировки субсчета 1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» к счету 90 и соответствующей ей корректировки затрат либо корректировки субсчета 1 «Прочие доходы» и субсчета 4 «Прочие расходы» счета 91.

Вариант 2. Отражение суммовых разниц на субсчетах 7 «Прочие доходы по текущей деятельности» и 8 «Прочие расходы по текущей деятельности» счета 90 или субсчетов 1 «Прочие доходы» и 4 «Прочие расходы» к счету 91.

Примеры отражения доходов от аренды у арендодателя

Пример 1 Арендная плата за сданное в аренду помещение установлена в сумме 200 долл. США в месяц. Договором аренды определено, что арендная плата за текущий месяц должна уплачиваться арендатором не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, по курсу доллара США, установленного Национальным банком РБ (далее - Нацбанк РБ) на дату оплаты. Фактически арендная плата за май 2012 г. поступила 11 июля 2012 г. Арендодатель отражает выручку «по отгрузке». В учете арендодателя должны быть сделаны записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. По итогам мая 2012 г. Отражены доходы от аренды по курсу на 31 мая (курс - 8 350 руб.) (200 долл. США х 8 350 руб.) 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 90-1, 90-7, 91-1 1 670 000 Отражены расходы, связанные со сдачей имущества в аренду (сумма условная) 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг», 90-8, 91-4 23, 26 «Общехозяйственные затраты» 300 000 Исчислен НДС от арендной платы по ставке 20 % (1 670 000 руб. х 20 / 120) 90-2 «Налог на добавленную стоимость», 90-8, 91-2 68-2 278 333 Отражен финансовый результат от доходов от аренды за май (1 670 000 - 300 000 - 278 333) 90-9 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности», 91-5 «Сальдо прочих доходов и расходов» 99 «Прибыли и убытки» 1 091 667 По итогам июля 2012 г. Поступила арендная плата (курс - 8 390 руб.) (200 долл. США х 8 390 руб.) 51 76 1 678 000 Отражены суммовые разницы по арендной плате ((8 390 руб. - 8 350 руб.) х х 200 долл. США) 76 90-7, 91-1 8 000 Исчислен НДС от суммовых разниц по ставке 20 % (8 000 руб. х 20 / 120) 90-8, 91-2 68-2 1 333 Отражен финансовый результат по итогам июля 90-9, 91-5 99 6 667

Пример 2 Арендная плата за сданное в аренду помещение установлена в сумме 200 долл. США в месяц. Договором аренды определено, что арендная плата за текущий месяц должна уплачиваться арендатором не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, по курсу доллара США, установленного Нацбанком РБ на дату оплаты. Фактически арендная плата за март 2012 г. поступила 9 июля 2012 г. Арендодатель отражает выручку «по оплате». В учете арендодателя должны быть сделаны записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. По итогам мая 2012 г. Исчислен НДС по истечении 60 дней с момента фактической реализации (курс на 61-й день (31 мая) - 8 350 руб.) (200 долл. США х 8 350 руб. х х 20 / 120) 97 «Расходы будущих периодов» 68-2 278 333 По итогам июля 2012 г. Отражены доходы от аренды по курсу на 9 июля (курс - 8 380 руб.) (200 долл. США х 8 380 руб.) 76 90-1, 90-7, 91-1 1 676 000 Отражены расходы, связанные со сдачей имущества в аренду (сумма условная) 90-4, 90-8, 91-4 23, 26 300 000 Списан НДС, исчисленный по истечении 60 дней 90-2, 90-8, 91-2 97 278 333 Исчислен НДС от суммовых разниц по ставке 20 % ((8 380 руб. - 8 350 руб.) х х 200 х 20 / 120) 90-2, 90-8, 91-2 68-2 1 000 Отражен финансовый результат 90-9, 91-5 99 1 096 667

Пример 3 Арендная плата за сданное в аренду помещение установлена в сумме 200 долл. США в месяц. Договором аренды определено, что арендная плата за текущий месяц должна уплачиваться арендатором не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным, по курсу доллара США, установленного Нацбанком РБ на дату оплаты. Фактически арендная плата за июль 2012 г. поступила 25 июня 2012 г. Арендодатель отражает выручку «по отгрузке». В учете арендодателя должны быть сделаны записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. По итогам июня 2012 г. Поступила предварительная оплата от арендатора (курс - 8 330 руб.) (200 долл. США х 8 330 руб.) 51 76 1 666 000 По итогам июля 2012 г. Отражены доходы от аренды по курсу на дату фактического поступления арендной платы (т.е. по курсу на 25 июня) 76 90-1, 90-7, 91-1 1 666 000 Отражены расходы, связанные со сдачей имущества в аренду (сумма условная) 90-4, 90-8, 91-4 23,26 300 000 Исчислен НДС от арендной платы (1 666 000 руб. х 20 / 120) 90-2, 90-8, 91-2 68-2 277 667 Отражен финансовый результат 90-9, 91-5 99 1 088 333

Пример 4 Арендная плата за сданное в аренду помещение установлена в сумме 1 200 тыс.руб. в месяц. Договором аренды определено, что арендная плата за текущий месяц должна уплачиваться арендатором не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным. Договором также предусмотрено, что за каждый день просрочки внесения арендной платы арендатор уплачивает пеню в размере 0,1 %. Фактически арендная плата за май 2012 г. поступила 11 июля 2012 г. Пеня поступила 18 июля 2012 г. Арендодатель отражает выручку «по отгрузке». В учете арендодателя должны быть сделаны записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. По итогам мая 2012 г. Отражены доходы от аренды 76 90-1, 90-7, 91-1 1 200 000 Отражены расходы, связанные со сдачей имущества в аренду (сумма условная) 90-4, 90-8, 91-4 23,26 300 000 Исчислен НДС от арендной платы по ставке 20 % (1 200 000 руб. х 20 / 120) 90-2, 90-8, 91-2 68-2 200 000 Отражен финансовый результат от сдачи в аренду за май 90-9, 91-5 99 700 000 По итогам июля 2012 г. Поступила оплата от арендатора 51 76 1 200 000 Отражено поступление пени от арендатора (1 200 000 руб. х 0,1 % х х 43 дня) 51 76 51 600 76 90-7, 91-1 51 600 Исчислен НДС от полученной пени 90-8, 91-2 68-2 8 600 Отражен финансовый результат от полученной пени за июль 90-9, 91-5 99 43 000

Вычет налога на добавленную стоимость

Суммы НДС, предъявленные в счетах энерго- и теплоснабжающих организаций, в счетах на услуги связи и т.п., в части, приходящейся на сданные в аренду помещения, арендодателем к вычету не принимаются, а предъявляются для оплаты арендаторам вместе со стоимостью названных услуг.

Основание: подп.19.9 п.19 ст.107 НК.

В бухгалтерском учете арендодателя при этом производятся записи:

Налоговые вычеты по полученным в аренду предметам производятся на основании договора и расчетных документов арендатора или первичных учетных документов, предъявленных арендодателем, в которых указаны сумма и ставка НДС (абзац 5 части второй п.5 ст.107 НК).

В расчетных и первичных учетных документах соответствующие сумма и ставка НДС выделяются отдельной строкой (п.3 ст.105 НК).

Такими первичными учетными документами могут выступать акт о пользовании арендованным имуществом, счет-фактура, в т.ч. составленный по форме счета-фактуры по НДС СФ-1, отмененного с 1 января 2010 г.

При этом необходимо помнить, что требования к сведениям, которые должен содержать первичный учетный документ, установлены подп.1.4 п.1 Указа Президента РБ от 15.03.2011 № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов».

Первичный учетный документ по приобретенным услугам и предъявляемым к оплате арендатору арендодатель должен выписывать на основании первичных учетных документов, предъявленных арендодателю соответствующими эксплуатационными организациями (энерго-, тепло-, водоснабжающими, ремонтными и т.п.).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 25 июля 2014 г. Указ № 114 на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 утратил силу. Требования к первичным учетным документам определены ст.10 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

13.08.2012 г.

Валентина Прохожая, экономист

От редакции «Бизнес-Инфо» В постановление Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» на основании постановлений Минфина РБ от 20.12.2012 № 77 (с 1 января 2013 г.), от 08.02.2013 № 11 (с 31 марта 2013 г.) и от 30.06.2014 № 46 (с 1 января 2015 г.) внесены изменения и дополнения.