Материал помещен в архив

СПИСАНИЕ СТРОИТЕЛЬНЫХ МАТЕРИАЛОВ У ПОДРЯДЧИКА СВЕРХ СМЕТНЫХ НОРМ: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ, ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ

Виды и количество строительных материалов, изделий и конструкций, подлежащих использованию в процессе выполнения строительных и иных специальных монтажных работ, предусматриваются проектной, в том числе сметной, документацией.

Однако используемые для ее составления нормативы расхода ресурсов в натуральных показателях (так называемые сметные нормы) представляют усредненный показатель и, соответственно, не всегда могут совпадать с количеством строительных материалов, фактически использованных подрядчиком при выполнении работ, в том числе и в случаях соблюдения установленной технологии работ.

В настоящей статье рассмотрено:

• какие документы являются основанием для списания строительных материалов, израсходованных сверх их количества, указанного в смете;

• каким образом списание таких «сверхлимитных» материалов отражается в бухгалтерском и налоговом учете подрядчика и можно ли стоимость этих строительных материалов включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли.

Нормирование списания материалов в строительной отрасли

Под сметными нормами следует понимать нормативы расхода ресурсов в натуральном выражении (подп.1.1 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 11.08.2011 № 361 «О совершенствовании порядка определения стоимости строительства объектов и внесении изменений в некоторые указы Президента Республики Беларусь», Положение о порядке утверждения нормативов расхода ресурсов в натуральном выражении, утвержденное постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 18.11.2011 № 1553 (далее - Положение № 1553), абзац 10 п.4 Инструкции о порядке определения сметной стоимости строительства и составления сметной документации на основании нормативов расхода ресурсов в натуральном выражении, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 18.11.2011 № 51), которые использовались при составлении сметной документации.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 8 июля 2023 г. следует руководствоваться абз.10 п.2 Инструкции о порядке определения сметной стоимости строительства и составления сметной документации на основании нормативов расхода ресурсов в натуральном выражении, утв. постановлением Минстройархитектуры от 19.04.2023 № 39. С 3 апреля 2025 г. следует руководствоваться п.1 Указа № 361 в ред. Указа от 31.03.2025 № 130. С 6 июня 2025 г. следует руководствоваться Положением № 1553 в ред. постановления Совмина от 15.05.2025 № 266. Комментарии см. здесь.

 Нормативы расхода ресурсов в зависимости от органов (организаций), их утверждающих, подразделяются на (п.4 Положения № 1553):

• общереспубликанские;

• ведомственные;

• производственные.

К производственным нормативам расхода ресурсов относятся утверждаемые организацией нормативы расхода ресурсов, разрабатываемые с учетом требований технических нормативных правовых актов, применяемых в строительстве, проектных решений, а также условий деятельности конкретной организации (п.6 Положения № 1553).

Нормативы расхода ресурсов разрабатываются с учетом усредненных условий и методов производства работ, требований нормативных правовых актов, в том числе технических нормативных правовых актов (правила организации строительства, технические условия и др.), и включают нормы расхода материалов, изделий и конструкций в натуральном выражении, нормы времени эксплуатации машин и механизмов в машино-часах, нормы затрат труда рабочих и машинистов в человеко-часах (п.2 Положения № 1553).

Нормативы расхода ресурсов в натуральном выражении используются для определения нормативной (плановой) трудоемкости и определения нормативного (планового) расхода ресурсов, в том числе строительных материалов.

При этом такой плановый расход строительных материалов используется для определения стоимости работ по договору строительного подряда и расчетов по нему, определенных из плановой потребности согласно проектной и сметной документации, то есть для определения «отпускной» цены выполненных строительных работ и составления актов сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ.

Принимая во внимание, что нормативы расхода ресурсов - показатель, разработанный с учетом усредненных условий и методов производства работ, а фактически условия и методы производства работ по каждому индивидуальному объекту строительства могут отличаться от типовых (усредненных), то и фактический расход строительного материала у подрядчика, который подлежит списанию (включению) в себестоимость выполненных строительных работ и в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, может отличаться от планируемого.

Более того, при достоверном ведении учета и определении фактического расхода строительных материалов в большинстве случаев фактический расход строительных материалов никогда не будет равен планируемому, учтенному в сметных нормах (в нормативах расхода ресурсов), то есть может и незначительные, но отклонения у подрядчика будут практически всегда. Например, при планируемом расходе согласно проектной (в том числе сметной) документации на производство работ 100 м, например, силового кабеля по факту подрядчик может израсходовать 94, 99,5, 100,5 или 103 м и т. д., то есть как больше, так и меньше количества ресурса, учтенного при разработке и составлении проектной (в том числе сметной) документации. При этом такой строительный материал фактически использован при производстве строительных работ, то есть фактически потреблен подрядчиком.

Документальное оформление списания строительных материалов

Материалы на выполнение работ, расчетный период по которым согласно договору строительного подряда превышает 1 календарный месяц, списываются по первичному учетному документу, форма которого устанавливается учетной политикой организации (часть шестая п.13 Инструкции о порядке бухгалтерского учета строительных материалов, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 24.01.2008 № 4 (далее - Инструкция № 4)).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 мая 2024 г. следует руководствоваться Инструкцией об особенностях бухгалтерского учета материалов и оборудования в строительстве, утв. постановлением Минстройархитектуры от 31.01.2024 № 5, и применять отчет о расходе строительных материалов в сопоставлении с нормами формы С-29 согласно приложению к постановлению № 5. Комментарии см. здесь.

Аналогичные требования вытекают из положений п.4 ст.9 и ст.10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон № 57-З).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. следует руководствоваться ст.9 и 10 Закона № 57-З с изменениями, внесенными Законом от 11.10.2022 № 210-З.

Справочно По договорам строительного подряда, расчетный период по которым не превышает 1 месяца, несмотря на отсутствие подобной нормы в Инструкции № 4, основанием для списания строительных материалов также является первичный учетный документ, форма которого устанавливается организацией в соответствии с требованиями ст.9, 10 Закона № 57-З, так как обязательная форма такого документа законодательством Республики Беларусь не установлена.

Акты сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ (например, формы С-2б и С-2а), материальный отчет (типовая форма С-19), отчет о расходе строительных материалов в сопоставлении с производственными нормами (типовая форма С-29) для бухгалтерского учета списания «сверхлимитных» материалов не могут рассматриваться у подрядчика в качестве первичных учетных документов, так как не содержат всех их обязательных реквизитов, предусмотренных законодательством (акты форм С-2а, С-2б и т. д. не содержат информации о фактической стоимости по данным бухгалтерского учета и фактическом количестве израсходованных строительных материалов у подрядчика, форма С-29 содержит информацию только о натуральных, а не стоимостных показателях и т. д.).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 9 июня 2021 г. в формы С-2а и С-2б внесены изменения постановлением Минстройархитектуры от 27.05.2021 № 55.

В то же время все вышеуказанные документы являются основанием для дальнейшего составления первичных учетных документов подрядчиком по факту списания строительных материалов, при этом в качестве такого первичного учетного документа на практике, как правило, выступает акт на списание материалов (акт на списание строительных материалов, акт на списание товарно-материальных ценностей либо иные аналогичные документы).

Отчет формы С-29 составляется подрядчиком в натуральном выражении по каждому объекту строительства на основании подписанных заказчиком (генеральным подрядчиком) актов приемки выполненных работ, сметных и (или) производственных норм расхода материалов (п.20 Инструкции № 4).

При этом отчет формы С-29, который, как указывалось выше, является основанием для последующего составления и утверждения акта на списание строительных материалов, заполняется инженером производственно-технического отдела (иным уполномоченным лицом) в следующем порядке.

В таблице 2 отчета формы С-29 производятся свод и систематизация данных о расходе материалов на производство работ в отчетном месяце (подп.22.3 п.22 Инструкции № 4):

• в графах «Код материального ресурса», «Наименование материала» и «Единица измерения» приводится наименование каждого вида материалов с указанием кода материального ресурса и единицы его измерения;

• в графе «Расход по нормам» указывается общее количество каждого вида материала, необходимого для производства работ, согласно производственным или сметным нормам;

 • в графе «Расход фактический» материально ответственным лицом указываются данные о фактическом расходе каждого вида материала на производство работ;

 • в графе «Экономия (+), перерасход (-)» определяется разница между нормативным и фактическим расходом материалов. Положительный результат определяет экономию материалов. Отрицательный результат определяет перерасход материалов.

 По каждому факту экономии или перерасхода материалов материально ответственное лицо дает письменное объяснение в графе «Примечание». На основании объяснений материально ответственных лиц уполномоченными лицами организации (главным инженером, начальником производственно-технического отдела) принимаются соответствующие решения о количестве материалов, подлежащих списанию на себестоимость выполненных работ;

 • в графе «Списать на себестоимость работ» инженером производственно-технического отдела указывается количество материалов, подлежащих списанию на себестоимость работ, выполненных в отчетном месяце.

 После заполнения всех данных отчет формы С-29 подписывается материально ответственным лицом, инженером производственно-технического отдела, утверждается главным инженером или руководителем организации и передается в бухгалтерию. Цифровые данные графы «Списать на себестоимость работ» переносятся материально ответственным лицом в материальный отчет в графу «Расход на производство работ».

Отражение списания фактически израсходованных строительных материалов в бухгалтерском и налоговом учете

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (часть первая п.1 ст.130 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг) признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК, а также корректировок, определенных с учетом положений ст.30¹ НК (п.2 ст.130 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Нормы пп.1 и 2 ст.130 старой редакции содержатся в п.1 ст.170 и п.1 ст.169 новой редакции НК.

Таким образом, для решения вопроса о возможности включения стоимости перерасхода строительных материалов по сравнению со сметными нормами в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, прежде всего необходимо определить:

1) будут ли такие строительные материалы считаться использованными в процессе производства и реализации продукции, товаров, работ, услуг;

2) каким образом списание строительных материалов отражается в бухгалтерском учете для определения себестоимости выполненных работ у подрядчика в строительной деятельности.

В рассматриваемой ситуации подрядчику необходимо обратить внимание на следующие требования законодательства.

Расходы по договору строительного подряда включают в себя сумму затрат, произведенных подрядчиком в целях выполнения обязательств, предусмотренных договором строительного подряда. Расходы по договору строительного подряда состоят из прямых и косвенных затрат. В состав прямых затрат, связанных с исполнением договора строительного подряда, включаются затраты, которые могут быть прямо отнесены к конкретному договору строительного подряда (объекту строительства). В состав косвенных затрат включаются общепроизводственные и общехозяйственные затраты, которые не могут быть прямо отнесены к конкретному договору строительного подряда (объекту строительства) (п.9 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30.09.2011 № 44 (далее - Инструкция № 44)).

В статью «Материалы» в качестве прямых затрат включаются затраты, связанные с использованием в процессе выполнения строительных работ строительных материалов, конструкций, топлива и других материалов, а также отклонения в стоимости материалов (часть вторая п.10 Инструкции № 44).

Порядок бухгалтерского учета строительных материалов у подрядчика в строительной деятельности установлен Инструкцией № 4.

Под строительными материалами понимаются материалы, предназначенные для обработки, переработки или использования при производстве строительных и иных специальных монтажных работ и предусмотренные в перечнях к сметным нормам на производство этих работ (п.4 Инструкции № 4).

 Списание строительных материалов в бухгалтерском учете отражается следующими записями (подп.14.10 п.14 Инструкции № 4):

Затраты, признанные расходами по договору строительного подряда, по мере признания дохода по этому договору отражаются (часть первая п.18 Инструкции № 44):

Каких-либо ограничений, связанных с необходимостью включения в состав затрат израсходованных строительных материалов в пределах норм их расхода, определенных в проектной, в том числе сметной, документации, налоговое законодательство не содержит.

С учетом вышеизложенных требований законодательства подрядчик вправе включить в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, объем (количество) и, соответственно, стоимость строительных материалов, фактически использованных при производстве строительных и иных специальных монтажных работ, в том числе и в случаях, если такой фактический расход по обоснованным причинам превышает их нормативную потребность, определенную в проектной, в том числе сметной, документации.

Однако если перерасход строительных материалов вызван чьими-то виновными действиями (неправильной технологией производства работ подрядчика, браком строительных материалов по вине поставщика, отклонением от проекта и т. п.), то стоимость таких строительных материалов не может быть включена в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, и подлежит списанию либо возмещению за счет виновных лиц или иных источников (собственных средств организации).

25.01.2018

Виктор Статкевич, аудитор