Материал помещен в архив

СРОКИ ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ И ВЫЧЕТЕ НДС: ПРАВИЛА ПРИМЕНЕНИЯ НА 14 ПРИМЕРАХ

Сроки при экспорте товаров

Подтверждение вывоза товаров при экспорте

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее - НК) в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Экспорт товаров с территории Республики Беларусь облагается по ставке НДС 0 %.

При этом подтверждение вывоза товаров производится в течение 180-дневного срока. Оборот по реализации товаров на экспорт отражается в налоговой декларации в соответствии с подходами, изложенными в п.2 ст.102 НК.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 установлена новая форма налоговой декларации (расчета) по НДС. Комментарий см. здесь.

Эти подходы применяются при экспорте как в страны ЕАЭС, так и в другие государства:

1) в течение срока, предоставленного для сбора подтверждающих экспорт документов, обороты по реализации товаров не отражаются в налоговой декларации по НДС;

2) при наличии подтверждающих документов обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены подтверждающие документы;

3) при отсутствии документов до представления в налоговый орган налоговой декларации за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров отражаются в налоговой декларации того отчетного периода, в котором истек установленный срок;

4) при получении документов после отражения оборотов по реализации в налоговой декларации по ставке НДС, которая применяется при реализации данных товаров на территории Республики Беларусь, обороты по реализации товаров с применением ставки НДС 0 % отражаются (с одновременным уменьшением ранее отраженных оборотов по этим товарам) в налоговой декларации того отчетного периода, срок представления декларации которого следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены документы. При этом не должно пройти 3 года со срока уплаты НДС в связи с отсутствием подтверждающих документов.

Срок, предоставленный для сбора подтверждающих документов  при экспорте товаров в государства - члены ЕАЭС

Определение даты отгрузки и момента фактической реализации при исчислении НДС

При экспорте товаров в государства - члены ЕАЭС срок, предоставленный для сбора подтверждающих документов, составляет 180 дней с даты отгрузки товаров. Он установлен п.8 ст.102 НК, согласно которому документальное подтверждение фактического вывоза товаров с территории Республики Беларусь на территорию государств - членов ЕАЭС производится в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) этих товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов).

В соответствии со ст.3¹ НК течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.

В случае если последний день срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Дата отгрузки товаров определяется в соответствии с п.1 ст.100 НК.

Учитывая нормы ст.3¹ НК отсчет срока начинается со дня, следующего за датой отгрузки; при отсутствии документов НДС исчисляется в том отчетном периоде, на который приходится 181-й день.

Если 181-й день приходится на выходной либо праздничный день, он переносится на следующий за ним рабочий день.

Исходя из п.1 ст.100 НК днем отгрузки товаров признаются:

• дата их отпуска покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по их доставке (транспортировке);

• дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя), но не позднее даты начала их транспортировки - в иных случаях.

Таким образом, продавцы товаров, которые осуществляют их доставку (транспортировку) или оплачивают расходы по их доставке (транспортировке), определяют дату отгрузки товаров учетной политикой.

Как разъяснило Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь в письме от 03.01.2011 № 2-1-10/8 «О налоге на добавленную стоимость» (вопрос 13): для целей исчисления НДС дата отпуска покупателю, дата начала транспортировки будет определяться либо исходя из данных, указанных в ТТН-1 либо CMR-накладной (в графе 16 «Дата, время убытия с погрузки» (для ТТН-1) и графе 22 «Прибытие под погрузку. Убытие» (для CMR-накладной)), либо исходя из даты составления ТТН-1 либо CMR-накладной.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 3 февраля 2018 г. следует руководствоваться формой накладной «CMR» согласно приложению к Инструкции о порядке оформления международной товарно-транспортной накладной «CMR», утвержденной постановлением Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 20.02.2012 № 11, с учетом изменений, внесенных постановлением Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 15.12.2017 № 42. Из графы 23 слова «Путевой лист № _____ от ________ 20__» исключены.

В случаях, когда товары будут передаваться без использования автотранспорта, датой отпуска покупателю будет являться дата составления ТН-2.

Пример 1 Согласно договору расходы по доставке товара несет продавец. Товар отгружен покупателю - резиденту Республики Беларусь собственным транспортом продавца. CMR-накладная выписана 31 мая 2017 г. В графе 22 CMR-накладной указана дата «01.06.2017». Если в качестве дня отгрузки товаров продавец выбрал дату составления товарно-транспортного документа, то днем отгрузки товаров будет 31 мая 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 1 июня 2017 г. Если в качестве дня отгрузки товаров продавцом выбрана дата начала их транспортировки, то днем отгрузки товаров будет 1 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 2 июня 2017 г.

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено главой 12 НК (п.1 ст.102 НК).

Моментом фактической реализации работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) для нерезидентов Республики Беларусь признается день отгрузки (передачи) товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов) (п.9 ст.100 НК).

Исходя из п.2 ст.97 НК при определении налоговой базы налога на добавленную стоимость по договорам, предусматривающим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту, пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производится по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, если иное не установлено п.2 ст.97 НК.

Таким образом, у плательщиков НДС по общей системе налогообложения, а также у плательщиков НДС, применяющих УСН и осуществляющих ведение бухгалтерского учета, дата отгрузки для целей отсчета 180-дневного срока и момент фактической реализации по НДС совпадают.

Пример 2 Организация, применяющая общую систему налогообложения, отгрузила товары в Российскую Федерацию 12 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 13 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 12 июня 2017 г.

Пример 3 Организация, применяющая общую систему налогообложения, выполнила работы по давальческой переработке сырья для резидента Российской Федерации. Продукты переработки отгружены в Российскую Федерацию 2 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 3 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 2 июня 2017 г.

Обратите внимание! Как видно из приведенного выше примера, отсчет срока может начинаться с выходного дня: 3 июня 2017 г. - суббота.

Особенности исчисления НДС у плательщиков УСН

Согласно ст.92¹ НК организации - плательщики налога при УСН, применяющие этот особый режим налогообложения с уплатой налога на добавленную стоимость и ведущие учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в соответствии с п.1 ст.291 НК, и индивидуальные предприниматели момент фактической реализации отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав определяют как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за наличные денежные средства - день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Для определения дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, момента сдачи (передачи) объекта (предмета) в аренду (финансовую аренду (лизинг)) плательщики УСН руководствуются положениями ст.100 НК.

Момент фактической реализации в отношении оборотов по реализации работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) для нерезидентов Республики Беларусь определяется плательщиками УСН в соответствии с положениями ст.100НК.

Таким образом, у плательщиков УСН моментом фактической реализации является дата оплаты или 60-й день с момента отгрузки. Однако моментом фактической реализации может быть и дата отгрузки, если оплата поступила предварительно.

Пример 4 Товары отгружены в Россию 29 мая 2017 г. Оплата поступила 15 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 15 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 30 мая 2017 г.

Отсчет 60-дневного срока осуществляется в соответствии с нормами ст.3¹ НК, то есть со дня, следующего за днем отгрузки товаров. Если 60-й день приходится на выходной или праздничный день, то он переносится на следующий за ним рабочий день.

Пример 5 Товары отгружены в Россию 29 мая 2017 г. Оплата не поступила. Отсчет 60-го дня начинается с 30 мая 2017 г.

Особенности исчисления НДС при реализации через посредника (комиссионера, поверенного)

Вместе с тем, если товары отгружаются на экспорт через посредника (комиссионера, поверенного и т. д.), то 180-дневный срок отсчитывается от даты отгрузки товаров посредником покупателю.

Обратите внимание! Начало отсчета комитентами 180-дневного срока может не совпадать с датой отгрузки товаров, принимаемой для определения момента фактической реализации.

Согласно п.1 ст.100 НК днем отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав их собственником, правообладателем на основе договоров комиссии, поручения и иных аналогичных гражданско-правовых договоров признается дата отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав их собственником, правообладателем комиссионеру, поверенному или иному аналогичному лицу либо дата отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комиссионером, поверенным или иным аналогичным лицом покупателю, заказчику. Выбранный плательщиком порядок определения дня отгрузки отражается в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.

Таким образом, если комитент установил в учетной политике, что датой отгрузки товаров является дата отгрузки товаров комитентом комиссионеру, то моментом фактической реализации будет эта дата, а 180-дневный срок будет отсчитываться с даты отгрузки товаров комиссионером покупателю.

Пример 6 Комитент (плательщик НДС, ведет бухучет) отгрузил товары комиссионеру для реализации их на территории Российской Федерации 29 мая 2017 г. Комиссионер отгрузил товары покупателю 14 июня 2017 г. 1. Учетной политикой комитента установлено, что дата отгрузки товаров комитентом - дата отгрузки товаров им комиссионеру. Момент фактической реализации - 29 мая 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 15 июня 2017 г. 2. Учетной политикой комитента установлено, что датой отгрузки товаров комитентом является дата отгрузки товаров комиссионером покупателю. Момент фактической реализации - 14 июня 2017 г. Отсчет 180-дневный срока начинается с 15 июня 2017 г.

Отметим, что у плательщиков УСН днем зачисления денежных средств на счет комитента (доверителя) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на основе договоров комиссии, поручения и иных аналогичных гражданско-правовых договоров признается дата зачисления денежных средств на счет комиссионера (поверенного), а в случае, если договором предусмотрено, что денежные средства за реализованные комиссионером (поверенным) товары (работы, услуги), имущественные права зачисляются на счет комитента (доверителя), - дата зачисления денежных средств на счет комитента (доверителя) (п.1 ст.92¹ НК).

Особенности исчисления и вычета НДС при реализации на выставках-ярмарках

Кроме изложенного отсчет 180-дневного срока необходим в следующей ситуации.

В соответствии с подп.23.7 п.23 ст.107 НК вычет сумм НДС производится в полном объеме по товарам, отгруженным покупателям - иностранным организациям и (или) физическим лицам с мест хранения, с выставок-ярмарок на территории государств - членов Таможенного союза, если такие товары были вывезены с территории Республики Беларусь в целях их последующей реализации (без обязательств об обратном ввозе на территорию Республики Беларусь), договоры заключены плательщиком с покупателями - иностранными организациями и (или) физическими лицами после вывоза товаров с территории Республики Беларусь.

Оборот по реализации указанных товаров отражается в строке 7 налоговой декларации по НДС.

Документы, подтверждающие право на вычет НДС в полном объеме, перечислены в подп.23.7 п.23 ст.107 НК.

Документально обоснованность осуществления вычета сумм НДС в полном объеме по указанным товарам подтверждается в течение 180 календарных дней с даты отпуска (отгрузки) товаров покупателю - иностранной организации и (или) физическому лицу с мест хранения на территории государства - члена ЕАЭС или с выставки-ярмарки, проводимой на территории государства - члена ЕАЭС.

Обороты по реализации товаров в целях распределения общей суммы налоговых вычетов отражаются в налоговой декларации по НДС по тому же принципу, что и при получении документов, подтверждающих право на применение ставки НДС 0 %.

Вместе с тем при отсутствии документов до представления в налоговый орган налоговой декларации по НДС за тот отчетный период, в котором истек 180-дневный срок, обороты по реализации товаров отражаются в строке 9 налоговой декларации по НДС того отчетного периода, в котором истек срок, с включением сумм НДС в затраты плательщика по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении.

Таким образом, в отличие от порядка, применяемого при экспорте товаров, при отсутствии документов налогообложение в порядке, установленном для реализации товаров на территории Республики Беларусь, не применяется, поскольку товары отгружены не с территории Республики Беларусь, то есть возникает оборот за пределами Республики Беларусь, который не является объектом обложения НДС и отражается в строке 9 налоговой декларации по НДС.

Кроме того, не установлен ограничительный трехлетний срок, в течение которого при получении подтверждающих документов оборот переносится из строки 9 в строку 7 налоговой декларации.

Поскольку при отгрузке товара с целью хранения или отправки на выставку-ярмарку в отсутствие заключенного с покупателем договора не имеется факта реализации, датой отгрузки товаров для определения момента фактической реализации является дата отгрузки товаров покупателю.

Пример 7 Плательщик ведет бухучет. Товары отгружены для хранения в Россию 29 мая 2017 г. Договор с покупателем был заключен 15 июня 2017 г. Товары отгружены покупателю 20 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 20 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 21 июня 2017 г.

Срок, предоставленный для сбора подтверждающих документов при экспорте товаров в государства дальнего зарубежья

При экспорте товаров в государства дальнего зарубежья срок, предоставленный для сбора подтверждающих документов, также составляет 180 дней.

Документальное подтверждение вывоза товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов) за пределы Республики Беларусь согласно частям первой-пятой п.2 ст.102 НК производится с учетом требований части второй п.2 ст.102 НК в течение 180 дней с даты выпуска товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (п.2 ст.102 НК).

Согласно п.43 Инструкции о порядке заполнения декларации на товары, утвержденной решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 № 257, в графе «С» основного и добавочного листов декларации на товары (ДТ) под соответствующими номерами проставляются отметки о принятом решении таможенного органа в отношении товаров, сведения о которых заявлены в этой ДТ, проведении таможенного контроля.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2020 г. следует руководствоваться Порядком  заполнения декларации на товары и формой декларации на товары (п.1 решения № 257 с изменениями, внесенными решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 21.05.2019 № 83).

Под номером 2 в графе «С» указываются цифровыми символами дата выпуска товаров либо отказа в выпуске (ХХХХХХ - день, месяц, две последние цифры года), а также регистрационный номер выпуска товаров, если его проставление предусмотрено законодательством государства - члена Союза, с внесением (проставлением) соответствующей отметки (штампа в виде оттиска) «Выпуск разрешен» либо «Отказано в выпуске», подписи должностного лица и оттиска личной номерной печати.

Следовательно, дата выпуска товаров - это дата, указанная в графе «С» таможенной декларации.

При отсчете 180-дневного срока применяются нормы ст.3¹ НК.

При отсутствии подтверждающих экспорт документов НДС исчисляется в том отчетном периоде, на который приходится 181-й день.

Если 181-й день приходится на выходной или праздничный день, то он переносится на следующий за ним рабочий день.

Момент фактической реализации определяется в соответствии с нормами ст.92¹ и ст.100 НК.

Пример 8 Фирма (применяет общую систему налогообложения) отгрузила товары со склада в Польшу 29 мая 2017 г. Дата выпуска товаров - 1 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 2 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 29 мая 2017 г.

Пример 9 Товары отгружены в Польшу 29 мая 2017 г. плательщиком УСН, который ведет учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Дата выпуска товаров - 2 июня 2017 г. Оплата не поступила. Отсчет 60-го дня начинается с 30 мая 2017 г.; отсчет 180-дневного срока - с 3 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 60-й день с даты отгрузки.

Пример 10 Фирма отгрузила продукты переработки давальческого сырья, полученного от нерезидента, в Польшу 29 мая 2017 г. Дата выпуска товаров - 2 июня 2017 г. Отсчет 180-дневного срока начинается с 3 июня 2017 г. Момент фактической реализации - 29 мая 2017 г. (как у плательщиков УСН, так и у плательщиков общей системы налогообложения).

Сроки при импорте товаров

Согласно части первой п.1  Указа Президента Республики Беларусь от 26.02.2015 № 99 «О взимании налога на добавленную стоимость» (далее - Указ № 99) суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при ввозе приобретенных товаров (за исключением товаров, при ввозе которых уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету в порядке, установленном НК, согласно приложению к Указу № 99) на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором истекло 60 календарных дней с даты их выпуска в соответствии с заявленной таможенной процедурой.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 24 апреля 2019 г. частью первой п.1 Указа № 99 (в редакции Указа Президента Республики Беларусь от 18.04.2019 № 151) установлено, что суммы НДС, уплаченные при ввозе приобретенных товаров (за исключением товаров, при ввозе которых уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету в порядке, установленном НК, согласно приложению к Указу № 99) до 31 декабря 2019 г. включительно на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором истекло 30 календарных дней с даты их выпуска в соответствии с заявленной таможенной процедурой.

Данные положения распространяются также на суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в бюджет:

• комиссионером, поверенным, иным аналогичным лицом при выпуске в соответствии с заявленной таможенной процедурой товаров, приобретенных по поручению комитента, доверителя, иного аналогичного лица;

• при выпуске в соответствии с заявленной таможенной процедурой товаров, передаваемых в пределах одного юридического лица.

Эти положения применяются в случаях, если:

• ввезенные на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, товары реализуются (предназначены для реализации) плательщиком, осуществившим их ввоз, на территории Республики Беларусь в неизменном состоянии, в том числе в неизменном виде. В отношении таких товаров допускаются фасовка (розлив) в банки, бутылки, флаконы, мешки, ящики, коробки, помол (разрезка) для фасовки (упаковки), другие простые операции по упаковке или переупаковке, не направленные на изменение свойств товаров;

• в отношении ввезенных на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, товаров неизвестно (не определено) направление их дальнейшего использования плательщиком, осуществившим их ввоз.

Порядок исчисления сроков определен ст.3¹ НК.

Таким образом, отсчет 60-дневного срока начинается со дня, следующего за датой выпуска товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (датой в графе «С» таможенной декларации). Если 60-й день приходится на выходной или праздничный день, он переносится на следующий за ними рабочий день.

Пример 11 Дата ввоза товаров из Литовской Республики - 20 января 2017 г. Отсчет 60-дневного срока начинается с 21 января 2017 г. Последний день срока (60-й) приходится на 21 марта 2017 г.

Пример 12 Дата ввоза товаров из Литовской Республики - 24 января 2017 г. Отсчет 60-дневного срока начинается с 25 января 2017 г. Последний день срока (60-й) приходится на 25 марта 2017 г., но поскольку это суббота, он переносится на 27 марта 2017 г. (понедельник).

Обратите внимание! Окончанием 60-дневного срока является 60-й день, окончанием 180-дневного срока - 181-й день.

Сроки при выставленииЭСЧФ

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. вопросы выставления электронных счетов-фактур регулируются ст.131 новой редакции НК. С 23 февраля 2019 г. следует применять форму ЭСЧФ с изменениями, внесенными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

Отсчет сроков, установленных ст.106¹ НК и Инструкцией о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25.04.2016 № 15, для выставленияЭСЧФ, тоже производится в соответствии с нормами ст.3¹ НК:

Пример 13 Товары отгружены на территории Республики Беларусь в мае 2017 г. Срок создания ЭСЧФ - 12 июня 2017 г., поскольку 10 июня 2017 г. - суббота.

Пример 14 Организация выполнила работы по ремонту оборудования. Акт составлен 25 мая 2017 г., подписан заказчиком 28 июня 2017 г. Отчетным периодом по НДС избран календарный месяц. Исходя из п.1 ст.100 НК днем выполнения работ является 25 мая 2017 г. Срок создания ЭСЧФ - не позднее 22 июня 2017 г. (2 рабочих дня с 20 июня 2017 г., когда появились сведения о моменте фактической реализации).

27.07.2017

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»