СУБЛИЗИНГ ПРИ МЕЖДУНАРОДНОМ ЛИЗИНГЕ: НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

С 1 сентября 2014 г. вступил в силу Указ Президента Республики Беларусь от 25.02.2014 № 99 «О вопросах регулирования лизинговой деятельности» (далее - Указ № 99), который внес ряд существенных изменений и дополнений в лизинговую деятельность.

Существенные условия договоров лизинга и сублизинга

Указ № 99 расширил перечень существенных условий договора лизинга по сравнению с условиями, которые были ранее установлены Положением о лизинге, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 04.06.2010 № 865 (утратило силу постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 07.08.2014 № 766).

Существенные условия договора лизинга приведены в части второй подп.1.8 п.1 Указа № 99.

В числе новых существенных условий договора лизинга названы:

• обязательное указание выкупной стоимости предмета лизинга, если условие о его выкупе следует из условий договора;

• указание на сторону, учитывающую предмет лизинга на балансе в составе активов.

Кроме того, вместо цены договора лизинга и контрактной стоимости предмета лизинга обязательной для указания в договоре является только стоимость предмета лизинга.

Договор сублизинга - вид договора лизинга, при котором лизингополучатель (сублизингодатель по договору сублизинга) передает третьему лицу (сублизингополучателю) в пределах своих прав, предоставленных по договору лизинга, во владение и пользование на определенный срок за плату имущество, полученное от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга (абзац 4 подп.1.3 п.1 Указа № 99).

Существенные условия договора сублизинга перечислены в части третьей подп.1.8 п.1 Указа № 99.

Обратите внимание! Согласие лизингодателя на передачу лизингополучателем предмета лизинга третьему лицу (сублизингополучателю) за плату во временное владение и пользование (сублизинг) должно быть выражено в письменной форме (подп.1.7 п.1 Указа № 99).

Новые правила осуществления лизинговой деятельности

Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 18.08.2014 № 526 утверждены Правила осуществления лизинговой деятельности (далее - Правила № 526), которые вступили в силу с 1 сентября 2014 г.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 5 января 2019 г. Правила № 526 на основании постановления Правления Национального банка Республики Беларусь от 19.09.2018 № 417 изложены в новой редакции.

В п.4 Правил № 526 перечислены виды лизинга и даны их определения.

Так, в частности, международный (межгосударственный) лизинг - лизинг, при котором лизингодатель и лизингополучатель являются субъектами разных государств.

Пунктом 12 Правил № 526 установлено, что вознаграждение лизингодателя может быть установлено в виде:

• денежной суммы (разницы между общей суммой лизинговых платежей, предусмотренных договором лизинга, и частью общей суммы лизинговых платежей, возмещающей инвестиционные расходы лизингодателя);

• либо процентов (процентов годовых) от стоимости предмета лизинга (части стоимости предмета лизинга, подлежащей возмещению в составе лизинговых платежей);

• либо в ином порядке.

Размер вознаграждения или порядок его определения устанавливаются в договоре лизинга.

Состав лизинговых платежей определен п.14 Правил № 526.

Передача лизингодателем лизингополучателю предмета лизинга в лизинг оформляется актом приемки-передачи имущества. Срок лизинга исчисляется с даты подписания указанного акта.

Переход к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга оформляется актом передачи права собственности на предмет лизинга.

Право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю после исполнения им в полном объеме обязанностей по договору лизинга и иным договорам, заключенным в обеспечение исполнения лизингополучателем своих обязательств по договору лизинга, с даты подписания сторонами акта передачи прав собственности на предмет лизинга. Исключение составляют случаи, когда предмет лизинга в соответствии с законодательством подлежит государственной регистрации.

Права на предмет лизинга, подлежащий государственной регистрации, возникают с момента регистрации предмета лизинга или соответствующих прав на него, если иное не установлено законодательством (п.18 Правил № 526).

Лизингополучатель несет обязанности по возврату предмета лизинга в соответствии с законодательством и договором лизинга с момента фактической передачи ему предмета лизинга до момента возврата предмета лизинга лизингодателю или выкупа предмета лизинга.

Возврат предмета лизинга лизингодателю оформляется актом приемки-передачи имущества (п.21 Правил № 526).

Требование возврата предмета лизинга, предъявленное лизингодателем лизингополучателю в соответствии с договором лизинга, одновременно влечет требование возврата предмета лизинга по договору сублизинга сублизингополучателем лизингодателю независимо от выполнения своих обязанностей сублизингополучателем.

Права сублизингополучателя по договору сублизинга не могут выходить за пределы прав лизингополучателя по договору лизинга. Обязанности сублизингополучателя должны учитывать обязанности лизингополучателя.

По договору сублизинга требования к продавцу (поставщику) предмета лизинга вправе предъявлять также и сублизингополучатель (п.20 Правил № 526).

Обратите внимание! Все нормы, приведенные в Правилах № 526, распространяются в т.ч. на договоры сублизинга.

Учет доходов и расходов по договорам лизинга при налогообложении прибыли

Объектом обложения налогом на прибыль является, в частности, валовая прибыль, которой для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (пп.1, 2 ст.126 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Доходы от операций по сдаче имущества в лизинг включаются в целях налогообложения прибыли в состав внереализационных доходов.

Доходы от операций по сдаче в лизинг определяются в лизинговых платежах, включающих сумму вознаграждения лизингодателя и возмещаемые в соответствии с законодательством расходы лизингодателя, а также в сумме расходов лизингодателя, не включенных в состав лизинговых платежей, но подлежащих возмещению в соответствии с условиями договора (подп.3.15 п.3 ст.128 НК).

Если расчеты по договору лизинга производятся в иностранной валюте, то возникающие при этом в соответствии с законодательством курсовые разницы также учитываются в составе внереализационных доходов (подп.3.17 п.3 ст.128 НК).

Учитываются в составе внереализационных доходов и положительные разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме, превышающей сумму выручки и (или) внереализационных доходов, определенную в соответствии с п.5 ст.31 НК (по договорам, в которых сумма обязательств выражена: в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте; в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте). Такие доходы отражаются на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп.3.18 п.3 ст.128 НК).

Расходы по сдаче в лизинг имущества учитываются в составе внереализационных расходов. Такие расходы отражаются на дату отражения соответствующих доходов от сдачи имущества в лизинг, учитываемых в порядке, определенном подп.3.15 п.3 ст.128 НК. Состав расходов по сдаче имущества в лизинг определяется с учетом положений ст.130 и 131 НК (подп.3.18 п.3 ст.129 НК).

В составе внереализационных расходов также отражаются:

• курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством (подп.3.24 п.3 ст.129 НК);

• отрицательные разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме меньшей, чем сумма выручки (внереализационных доходов), определенной в соответствии с п.5 ст.31 НК. Такие расходы отражаются на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп.3.25 п.3 ст.129 НК).

Аналогично учитываются доходы и расходы и по договорам сублизинга.

Налог на добавленную стоимость по договорам лизинга

Обороты по передаче на территории Республики Беларусь лизингодателем предмета лизинга лизингополучателю признаются объектами обложения НДС (подп.1.1.5 п.1 ст.93 НК).

Моментом передачи предмета в лизинг признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится лизинговый платеж по такой передаче, но не ранее даты фактической передачи предмета лизинга лизингополучателю (п.11 ст.100 НК).

Налоговая база при передаче лизингодателем предмета лизинга лизингополучателю определяется как сумма лизинговых платежей (часть первая п.7 ст.98 НК).

Общая сумма НДС, исчисленная в соответствии со ст.103 НК, уменьшается на налоговые вычеты (п.1 ст.107 НК).

Налоговыми вычетами признаются, в частности, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь (подп.2.2 п.2 ст.107 НК).

При приобретении объектов аренды (финансовой аренды (лизинга)) у организаций и индивидуальных предпринимателей, не являющихся плательщиками НДС в Республике Беларусь, а также уплаченные арендатором (лизингополучателем) при ввозе объектов аренды (финансовой аренды (лизинга)) суммы НДС подлежат вычету у арендатора (лизингополучателя) после получения объекта аренды (финансовой аренды (лизинга)) (п.20 ст.107 НК).

Обратите внимание! Обращаем внимание, что данная норма применяется при ввозе из государств, с которыми имеется таможенное оформление и таможенный контроль. В таких случаях суммы НДС уплачиваются таможенным органам единовременно и принимаются к вычету также единовременно. Если предмет лизинга ввозится лизингополучателем из стран Таможенного союза (Российской Федерации или Казахстана), то порядок уплаты НДС при ввозе регулируется ст.2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11.12.2009 (подписан в г.Санкт-Петербурге; далее - Протокол).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Протокол утратил силу в связи со вступлением в силу Договора о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014.

По договору лизинга, предусматривающему переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, лизингополучатель уплачивает НДС при ввозе не из всей контрактной стоимости одновременно, а только из суммы возмещения контрактной стоимости, предусмотренной договором (графиком лизинговых платежей) за месяц, причем независимо от того, в какой сумме этот платеж фактически уплачен.

Налог на добавленную стоимость уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга (пп.7 и 8 ст.2 Протокола).

Уплачивать НДС при ввозе из этого возмещения следует за месяц, на который приходится срок внесения платежа, независимо от даты его фактической уплаты.

Вычесть суммы НДС, уплаченные при ввозе предметов лизинга из стран Таможенного союза, на основании п.11 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.11.2010 № 82, можно не в месяце его уплаты в бюджет, а в предыдущем месяце, если налог уплачен в срок.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. вступило в силу постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42, которым утверждена новая Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок.

При исчислении НДС по лизинговому вознаграждению нужно руководствоваться п.1 ст.92 НК.

Так, при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет НДС возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права.

Местом реализации при сдаче в лизинг имущества признается территория Республики Беларусь, если в лизинг сдается движимое имущество, за исключением транспортных средств, и лизингополучатель осуществляет деятельность на территории Республики Беларусь и (или) местом его нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь (подп.1.4 п.1 ст.33 НК).

Аналогичный подход содержится в ст.3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 11.12.2009 (подписан в г.Санкт-Петербурге).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. вышеназванный Протокол утратил силу в связи со вступлением в силу Договора о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014.

Следовательно, если предметом лизинга является движимое имущество, которое не относится к транспортным средствам, то лизингополучатель обязан из суммы вознаграждения исчислить НДС.

Если предметом лизинга выступает недвижимое имущество, то НДС исчисляется в тех случаях, когда недвижимость находится на территории Республики Беларусь (подп.1.1 п.1 ст.33 НК и п.1 ст.3 вышеназванного Протокола).

Сумма НДС подлежит исчислению в том отчетном периоде, на который приходится момент оплаты лизингового вознаграждения (п.5 ст.100 НК) по курсу на дату оплаты (п.2 ст.97 НК).

Исчисленные суммы НДС по лизинговому вознаграждению подлежат вычету в отчетном периоде, следующем за периодом их исчисления, в порядке, установленном для вычета сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.14 ст.107 НК).

Обратите внимание! При передаче имущества в сублизинг, при исчислении НДС применяются те же нормы, что и по договорам лизинга.

Справочно Дополнительно с порядком исчисления и вычета НДС по договорам лизинга можно ознакомиться в материале: • «Налог на добавленную стоимость по договорам лизинга строительных машин и механизмов».

Бухгалтерский учет лизинговых операций

При отражении в бухгалтерском учете лизинговых операций следует руководствоваться:

• Инструкцией о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2004 № 75 (далее - Инструкция № 75).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. взамен Инструкции № 75 действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Финансовая аренда (лизинг)», утвержденный постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2018 № 73;

• Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50);

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• Инструкцией по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25 (далее - Инструкция № 25);

• Инструкцией по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2012 № 41 (далее - Инструкция № 41).

При учете курсовых разниц до 1 января 2015 г. следует руководствоваться Декретом Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (далее - Декрет № 15).

С 1 января 2015 г. необходимо будет применять нормы п.3 ст.12 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

Справочно С 1 января 2015 г. Декрет № 15 прекращает свое действие на основании Указа Президента Республики Беларусь от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы».

При начислении амортизации предмета лизинга и его присоединенной стоимости следует руководствоваться главой 5 «Амортизационные отчисления в условиях аренды и лизинга» Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее - Инструкция № 37/18/6).

Амортизацию непосредственно предмета лизинга следует производить в размерах, установленных договором лизинга, но применять курс иностранной валюты необходимо тот, по которому объект лизинга принят к бухгалтерскому учету. Все изменения курса иностранной валюты будут отражены в присоединенной стоимости и амортизироваться в ее составе.

Присоединенная стоимость предмета лизинга, в т.ч. и в виде курсовых разниц, амортизируется в соответствии с п.57 Инструкции № 37/18/6.

Рассмотрим учет операций по договору лизинга и сублизинга на примере.

Пример Организация взяла в лизинг у резидента Германии производственное оборудование, не требующее монтажа, сроком на 2 года. По условиям договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя. Стоимость предмета лизинга составляет 50 000 евро. В течение договора лизинга возмещается 90 % стоимости предмета лизинга, т.е. 45 000 евро. Выкупная стоимость - 5 000 евро. Ежемесячный лизинговый платеж, погашающий стоимость предмета лизинга, - 1 875 евро. Сумма амортизации предмета лизинга ежемесячно составляет 1 875 евро. Лизинговый платеж (вознаграждение по договору лизинга) составляет ежемесячно 900 евро. Период, к которому относится лизинговый платеж, определен договором как календарный месяц. Начисление платежей производится на последнее число отчетного месяца. Расчеты производятся в евро. Курс евро на дату получения предмета лизинга - 1 сентября 2014 г. - 13 740 руб. В день получения предмета лизинга организация-лизингополучатель с согласия лизингодателя передала предмет лизинга в сублизинг сроком на 1 год. По условиям договора предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя (сублизингодателя). По окончании срока действия договора сублизинга предмет лизинга возвращается лизингополучателю (сублизингодателю). Ежемесячный лизинговый платеж в части вознаграждения сублизингодателя составляет 3 600 евро, в т.ч. НДС - 600 евро, и складывается из суммы амортизации по предмету лизинга и вознаграждения. Оплата производится в белорусских рублях по курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату оплаты. Дата оплаты - последний рабочий день отчетного месяца. Сдача имущества в сублизинг не является текущей деятельностью лизингополучателя (сублизингодателя). Лизинговые платежи отражаются без использования счета 97 «Расходы будущих периодов». Во второй год действия договора лизинга лизингополучатель использовал оборудование в своей хозяйственной деятельности. По окончании срока действия договора лизинга предмет лизинга выкуплен лизингополучателем и продолжает использоваться в собственном производстве.

В бухгалтерском учете лизингополучателя (сублизингодателя) производятся записи:

Примечание. При расчетах в иностранной валюте или, если обязательства выражены в иностранной валюте, а оплата производится в белорусских рублях, использовать счет 98 «Доходы будущих периодов» для отражения доходов сублизингодателя нецелесообразно, поскольку это усложнит бухгалтерский и налоговый учет. Предпочтительно отражать предстоящие доходы от сублизинга ежемесячно.

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

14.11.2014

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»