Материал помещен в архив

ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПО ИТОГАМ 2016 ГОДА

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. названный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.  С 16 февраля 2019 г. постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 установлена новая форма налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль и утверждена новая Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок.

Порядок внесения исправлений в бухгалтерский учет регламентирован Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее - Стандарт № 80).

При отражении в бухгалтерском учете операций по исправлению ошибок следует руководствоваться также:

• Законом Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»;

• Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69;

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50);

• иными нормативными документами.

Выявленные ошибки подлежат исправлению. Исправление ошибок оформляется бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные законодательством Республики Беларусь для первичных учетных документов (п.9 Стандарта № 80).

Справочно Подробнее о порядке исправления ошибок и оформлении бухгалтерской справки-расчета см. материалы: • «Исправление ошибок в бухгалтерском учете по итогам 2016 года»; • «Исправление ошибок в налоговом учете по итогам 2016 года»; • «Оформление бухгалтерской справки-расчета при исправлении ошибок в бухгалтерском и налоговом учете по окончании 2016 года».

Рассмотрим порядок исправления ошибок на примере приведенных ниже ситуаций.

Ситуация 1 Между коммерческими организациями негосударственной формы собственности заключен договор аренды части здания. Сверх арендной платы арендатор возмещает арендодателю налог на недвижимость по арендованной части здания, а также налог на землю. Стоимость коммунальных услуг оплачивается арендатором по прямым договорам с поставщиками этих услуг. Арендодатель в бухгалтерском и налоговом учете суммы возмещаемых арендатором налогов в течение 2016 года отражал транзитом с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и при налогообложении не учитывал. Ежемесячная сумма возмещения налогов составляла 300,00 руб. В итоге за 2016 год сумма возмещенных налогов составила 3 600,00 руб. В бухгалтерском учете ежемесячно производились записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Отражена годовая сумма начисленных налога на землю и налога на недвижимость 26 68 8 900,00 Отражена сумма налогов, относящихся к части здания, сданной в аренду 76 26 3 600,00 Отражена сумма возмещаемых арендатором налогов 51 76 3 600,00   В чем ошибка организации?

В бухгалтерском учете не признаются доходами организации поступления от других лиц по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным договорам в пользу комитента, доверителя и т. п. (часть первая п.3 Инструкции № 102).

Однако в данном случае суммы возмещаемых налогов предназначены не для третьих лиц, а непосредственно для арендодателя. Поэтому их следовало отражать в бухгалтерском учете в составе доходов арендодателя.

Налог на добавленную стоимость

Объектами обложения налогом на добавленную стоимость признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по передаче арендодателем объекта аренды арендатору (подп.1.1.6 п.1 ст.93 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Не признаются объектом обложения НДС обороты по возмещению арендодателю арендатором стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой (финансовой арендой), не включенной в сумму арендной платы (подп.2.12.2 п.2 ст.93 НК).

Налоговая база налога на добавленную стоимость определяется исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иных формах от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.4 ст.97 НК).

Налоговая база при передаче арендодателем объекта аренды арендатору определяется как сумма арендной платы. Если по условиям договора аренды объект аренды выкупается арендатором, налоговая база увеличивается на сумму выкупной стоимости объекта аренды (часть вторая п.7 ст.98 НК).

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению):

• за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

• в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (п.18 ст.98 НК).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации объектом обложения НДС являются сумма арендной платы и сумма возмещаемых сверх арендной платы налога на недвижимость и налога на землю.

Момент отражения доходов от сдачи имущества в аренду определяется в соответствии с п.11 ст.100 НК, а в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу по НДС (в данной ситуации сумм налога на недвижимость и налога на землю), - в соответствии с п.18 ст.98 НК.

Налог на прибыль

Объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль, которая для белорусских организаций определяется как сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (пп.1, 2 ст.126 НК).

Возмещаемые суммы налогов следовало включать во внереализационные доходы на основании подп.3.15 п.3 ст.128 НК.

Расходы по сдаче в аренду включаются в состав внереализационных расходов. Такие расходы отражаются на дату отражения соответствующих доходов от сдачи имущества в аренду. Состав расходов по сдаче имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование определяется с учетом положений ст.130 и 131 НК (подп.3.18 п.3 ст.129 НК).

Таким образом, расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, в том числе уплачиваемые в соответствии с законодательством суммы налога на недвижимость и налога на землю, арендодателем учитываются при налогообложении прибыли.

Фактически в рассматриваемой ситуации сумма налогов, которая будет включена в состав внереализационных доходов и расходов, одна и та же, поэтому финансовый результат не изменится.

Однако финансовый результат уменьшится за счет исчисленного НДС, который включается в момент его исчисления в состав внереализационных расходов (на основании подп.3.26¹³ п.3 ст.129 НК).

Справочно Доходы и расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, иное возмездное и безвозмездное пользование, в зависимости от того, к какому виду деятельности они относятся, отражаются в составе доходов и расходов по текущей либо инвестиционной деятельности. Определения понятий видов деятельности организаций приведены в п.2 Инструкции № 102. Если недвижимое имущество состоит из части, относящейся к инвестиционной недвижимости, и части, относящейся к операционной недвижимости, которые не могут быть отчуждены по отдельности, то недвижимое имущество принимается к бухгалтерскому учету как инвентарный объект инвестиционной недвижимости в случае, если более 90 % его площади (или иного натурального измерителя недвижимого имущества) сдано в аренду (часть вторая п.5 Инструкции по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25). Для обобщения информации о доходах и расходах по текущей деятельности предназначены соответствующие субсчета к счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», а о доходах и расходах по инвестиционной деятельности - к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (пп.70 и 71 Инструкции № 50). Таким образом, если в аренду сдано более 90 % площади здания, для отражения доходов от аренды следует использовать счет 91, если менее 90 % - счет 90. Доходы от аренды отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с пп.18 и 19 Инструкции № 102, расходы - в соответствии с п.32 Инструкции № 102.

Организации следует внести исправительные записи:

Организации следует представить уточненную налоговую декларацию (расчет) по НДС за 2016 год и выставить на Портал электронных счетов-фактур дополнительный электронный счет-фактуру на суммы НДС, исчисленные от возмещенных налогов (часть пятая п.11 ст.106¹ НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 марта 2018 г. следует применять форму ЭСЧФ с изменениями, внесенными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.01.2018 № 1. Комментарий см. здесь.

При заполнении раздела V «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» декларации по НДС необходимо по каждому месяцу отразить месячную доначисленную сумму НДС в размере 50,00 руб. (600,00 руб. / 12 мес.) и итоговую сумму за год в размере 600,00 руб.

Изменения в составе затрат отражаются в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль за 2016 год, представляемой до 20 марта 2017 г. При этом в разделе III «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» этой декларации следует указать поквартальные суммы уменьшения налога на прибыль за счет исчисленного НДС:

• по строке «I квартал» в гр.2 - (-27,00 руб.);

• по строке «II квартал» в гр.2 - (-27,00 руб.);

• по строке «III квартал» в гр.2 - (-27,00 руб.).

Справочно Дополнительно информацию по учету возмещаемых платежей при аренде и безвозмездном пользовании см. в материалах: • «Доходы от аренды: налоговый и бухгалтерский учет»; • «Безвозмездное пользование имуществом: налоговый и бухгалтерский учет»; • «Обороты по безвозмездному пользованию в 2016 году являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость»; • «Передача имущества в аренду при УСН: налоговый и бухгалтерский учет у арендодателя»; • «Передача имущества в безвозмездное пользование при УСН: налоговый и бухгалтерский учет у ссудодателя».

Ситуация 2 В организации в августе 2016 г. установлен факт слива водителем автомобильного топлива в количестве 150 л на сумму 195,00 руб. по учетным ценам. По решению суда водитель возместил организации данную сумму в октябре 2016 г. Поскольку недостача не является объектом обложения НДС, к возмещению НДС не предъявлялся, а «входной» НДС по этому топливу организация приняла к вычету. В бухгалтерском учете были сделаны записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Отражена недостача слитого топлива 94 10-3 195,00 73 94 Погашена стоимость слитого топлива водителем 50 73 195,00   В чем ошибка организации?

«Входной» НДС принимать к вычету организация не имела права. Его следовало отразить в составе недостачи и предъявить водителю для возмещения.

С 1 января 2016 г. не принимаются к вычету суммы «входного» НДС по товарам в случае их порчи, утраты (за исключением порчи, утраты товаров в связи с чрезвычайными обстоятельствами: пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие). Данная норма не применяется в отношении основных средств и нематериальных активов.

При этом под порчей товара понимается ухудшение всех или отдельных качеств (свойств) товара, в результате которого данный товар не может быть использован для целей реализации и (или) в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг); под утратой товара - событие, в результате которого произошли уничтожение или потеря товара.

Не является утратой потеря товаров, понесенная плательщиком в пределах норм естественной убыли, установленных законодательством Республики Беларусь.

Налоговые вычеты плательщика подлежат уменьшению на суммы налога на добавленную стоимость, принятые им ранее к вычету по указанным товарам. Уменьшение налоговых вычетов производится в том отчетном периоде, в котором произошла порча, утрата таких товаров. Дата порчи, утраты товаров определяется как дата составления документа, подтверждающего порчу, утрату товаров (подп.19.15 п.19 ст.107 НК).

Порядок отражения в бухгалтерском учете недостач и их возмещения установлен п.73 Инструкции № 50.

В рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете необходимо было сделать записи:

Однако организацией запись 2 не была внесена, поэтому ее необходимо сделать (с учетом примечания) в месяце исправления ошибки. И, соответственно, если у организации нет не принятых к вычету сумм НДС на счете 18, то их следует восстановить и доплатить НДС.

Поскольку фактически сумма «входного» НДС не была предъявлена виновному лицу и по этой причине она не возмещена, ее следует списать во внереализационные расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли (подп.3.14 п.3 ст.129 и подп.1.9 п.1 ст.131 НК).

В бухгалтерском учете следует сделать запись:

05.12.2016

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»