Материал помещен в архив

ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. названный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Объектом обложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п.1 ст.35 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК), начисленные белорусскими организациями (п.1 ст.126 НК).

Валовая прибыль для белорусских организаций - это сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п.2 ст.126 НК).

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении. Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяются, если иное не установлено НК, исходя из цен сделок, корректируемых в случаях, установленных ст.30¹ НК (п.1 ст.127 НК).

Состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, определен ст.130 НК.

При этом при налогообложении прибыли учитываются только экономически обоснованные затраты.

С 1 января 2017 г. экономически обоснованными затратами не могут быть признаны расходы при наличии хотя бы одного из следующих критериев (п.3 ст.130 НК):

• фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права (подп.3.1);

• работы выполнены, услуги оказаны индивидуальным предпринимателем, являющимся одновременно лицом, состоящим в трудовых отношениях с плательщиком, и такие услуги, работы относятся к трудовым обязанностям такого лица (подп.3.2);

• работы выполнены, услуги оказаны плательщику (за исключением акционерного общества) организацией (за исключением акционерных обществ), являющейся учредителем (участником) плательщика либо в отношении которой плательщик является учредителем (участником), если такие работы, услуги относятся к обязанностям работника, состоящего с плательщиком в трудовых отношениях (подп.3.3).

Затраты, не учитываемые при налогообложении прибыли, поименованы в ст.131 НК.

Справочно Об изменениях в порядке исчисления налога на прибыль в 2017 году см. в материалах: • «Порядок определения выручки в налоговом и бухгалтерском учете в 2017 году унифицирован»; • «Новации 2017 года: состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, изменился»; • «Налог на прибыль: изменения в составе внереализационных доходов и расходов в 2017 году»; • «Перенос убытков - 2017: основные изменения»; • «Налог на прибыль: изменения при переносе убытков в 2017 году».

Исправление ошибок в налоговом учете

Налоговым учетом признается осуществление плательщиками (иными обязанными лицами) учета объектов налогообложения и определения налоговой базы по налогам, сборам (пошлинам) путем расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета, если иное не установлено налоговым законодательством.

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (ст.62 НК).

При обнаружении в налоговой декларации (расчете), поданной за прошлый налоговый период либо за прошлый отчетный период текущего налогового периода, неполноты сведений или ошибок плательщик (иное обязанное лицо) должен внести изменения и (или) дополнения в налоговую декларацию (расчет), за исключением случаев, предусмотренных частью пятой п.8 ст.63 НК (часть первая п.8 ст.63 НК).

Налоговая декларация (расчет) по налогу, сбору (пошлине) с внесенными изменениями и (или) дополнениями представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения и (или) дополнения (часть вторая п.8 ст.63 НК).

По налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала года, исправления (изменения и (или) дополнения) вносятся:

1) если неполнота сведений или ошибки обнаружены за отчетный период прошлого налогового периода - в налоговой декларации (расчете) за прошлый налоговый период;

2) при обнаружении неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода - в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода (часть третья п.8 ст.63 НК).

Налоговая декларация (расчет) по налогу, сбору (пошлине) с внесенными изменениями и (или) дополнениями не представляется в период проведения проверки за налоговый либо отчетный период, подвергаемый проверке, и за налоговый либо отчетный период, подвергнутый проверке, за исключением случаев, когда такие изменения и (или) дополнения связаны с отражением результатов проверки в бухгалтерском или налоговом учете либо с отражением в бухгалтерском или налоговом учете обстоятельств, которые наступили после начала проверки, но имеют отношение к периоду, подвергнутому проверке (часть пятая п.8 ст.63 НК).

Порядок отражения исправлений в бухгалтерском учете

Порядок внесения исправлений в бухгалтерский учет регламентирован Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее - Стандарт № 80).

При отражении в бухгалтерском учете операций по исправлению ошибок следует руководствоваться также:

• Законом Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон № 57-З);

• Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69;

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50;

• иными нормативными документами.

Выявленные ошибки подлежат исправлению. Исправление ошибок оформляется бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные п.2 ст.10 Закона № 57-З для первичных учетных документов (п.9 Стандарта № 80).

Справочно Оформление бухгалтерской справки-расчета при исправлении ошибок в бухгалтерском и налоговом учете по окончании 2016 года. см. здесь.

Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором была выявлена, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (п.10 Стандарта № 80).

Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная после его окончания, но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется в декабре отчетного года дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (п.11 Стандарта № 80).

Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период (часть первая п.12 Стандарта № 80).

Примеры исправления ошибок

Пример 1 Коммерческая организация согласно коллективному договору выплачивала в 2017 году работникам материальную помощь на оздоровление в размере должностного оклада и учитывала ее при налогообложении прибыли. Общая сумма выплат составила 60 000 руб.

Организация допустила ошибку.

В случаях, предусмотренных законодательством, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, наниматель обязан при предоставлении трудового отпуска (а при разделении его на части - при предоставлении одной из частей отпуска) производить работнику единовременную выплату на оздоровление в размере, определяемом законодательством, коллективным договором, соглашением, трудовым договором (ст.182 Трудового кодекса Республики Беларусь (далее - ТК)).

Однако в 2017 году при налогообложении можно учитывать единовременную выплату (материальную помощь, пособие) на оздоровление, обязанность выплаты которой предусмотрена только законодательными актами и постановлениями Совета Министров Республики Беларусь (подп.1.7³ п.1 ст.131 НК).

При этом в законодательных актах и постановлениях Совета Министров Республики Беларусь, предусматривающих единовременную выплату (материальную помощь, пособие) на оздоровление, должны быть указаны:

• конкретный получатель;

• размер данной выплаты.

Единовременные выплаты на оздоровление, обязанность которых предусмотрена согласно ст.182 ТК только в локальных актах (коллективных договорах, соглашениях, трудовых договорах с работниками), не являются установленными законодательно. Поэтому учитывать их в расчете налога на прибыль нельзя.

Справочно Дополнительно по данной теме см. материал «Учитывается ли при налогообложении прибыли коммерческих организаций материальная помощь на оздоровление в размере двух должностных окладов, выплачиваемая руководителю предприятия в соответствии с заключенным с ним контрактом?».

Исправить ошибку нужно следующим образом.

Примем, что:

• в II квартале выплачено 10 000,00 руб. помощи, в III - 35 000,00 руб., в IV - 15 000,00 руб., тогда доначисленная сумма налога на прибыль составила 1 800,00 руб., 6 300,00 руб. и 2 700,00 руб. соответственно;

• ошибка обнаружена в феврале 2018 г.

Поскольку отчетным периодом по налогу на прибыль является календарный квартал (часть первая п.2 ст.143 НК), а налоговым периодом - календарный год (п.1 ст.143 НК), то необходимо определить сумму материальной помощи по каждому кварталу и доначислить налог на прибыль по каждому кварталу.

Уплата налога на прибыль по общему правилу производится в течение налогового периода по итогам истекшего отчетного периода не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (часть первая п.5 ст.143 НК).

Уплата налога на прибыль за IV квартал налогового периода производится не позднее 22 декабря этого периода в размере двух третей суммы налога на прибыль, исчисленной исходя из суммы налога на прибыль за III квартал налогового периода с последующим перерасчетом в целом за налоговый период и исчислением суммы налога на прибыль к доплате или уменьшению не позднее 22 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (часть четвертая п.5 ст.143 НК).

В бухгалтерском учете на сумму доначисленного налога на прибыль по кварталам в декабре 2017 г. следует сделать записи:

Доначисленную сумму налога следует отразить в разделе III декларации (расчета) по налогу на прибыль.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. следует руководствоваться формой налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль согласно приложению 4 к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2. Комментарий см. здесь.

<…>

<…>

От редакции «Бизнес-Инфо» С 24 апреля 2019 г. Указ № 488 утратил силу Указом Президента Республики Беларусь от 18.04.2019 № 151. Законодательные нормы, направленные на обеспечение полноты уплаты налогов, закреплены в НК.

За каждый календарный день просрочки, включая день уплаты (взыскания), в течение всего срока неисполнения налогового обязательства начиная со дня, следующего за установленным налоговым законодательством днем уплаты налога, сбора (пошлины), начисляются пени (п.3 ст.52 НК).

Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченных сумм налога, сбора (пошлины) с учетом процентной ставки, равной 1/360 ставки рефинансирования Национального банка Республики Беларусь, действовавшей в соответствующие периоды неисполнения налогового обязательства (часть первая п.4 ст.52 НК).

Пени рассчитываются по каждому такому периоду по формуле, приведенной в части второй п.4 ст.52 НК.

Пени следует рассчитать:

• за II квартал - от суммы 1 800,00 руб. с 23 июля 2017 г. по день уплаты налога в бюджет;

• за III квартал - от суммы 6 300,00 руб. с 23 октября 2017 г. по день уплаты налога в бюджет;

• за IV квартал - от суммы 4 200,00 руб. с 23 декабря 2017 г. по день уплаты налога в бюджет.

Справочно Для расчета пени рекомендуем воспользоваться Калькулятором пеней по текущим платежам во исполнение налоговых обязательств.

Начисленные пени по платежам в бюджет в бухгалтерском учете отражаются записью:

Пени, штрафы и иные санкции, перечисляемые в бюджет или государственные внебюджетные фонды, при налогообложении прибыли не учитываются (подп.1.11 п.1 ст.131 НК).

Пример 2 С работниками организации заключены контракты в соответствии с Декретом Президента Республики Беларусь от 26.07.1999 № 29 «О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений, укреплению трудовой и исполнительской дисциплины» (далее - Декрет № 29). Согласно подп.2.5 п.2 Декрета № 29 работникам предоставляются 2 дня дополнительного поощрительного отпуска с сохранением заработной платы. Суммы оплаты этих отпусков в 2017 году при налогообложении прибыли организация не учитывала. Общая сумма выплат за 2017 год составила: • за II квартал - 450,00 руб.; • за III квартал - 1 000,00 руб.; • за IV квартал - 550,00 руб.; • итого - 2 000,00 руб.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 12 апреля 2020 г. п.2 Декрета № 29 исключен Декретом Президента Республики Беларусь от 09.04.2020 № 1. Комментарий см. здесь.

Организация допустила ошибку.

В 2017 году не учитывается при налогообложении прибыли оплата дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, продолжительный стаж работы в одной организации, поощрительных отпусков, за исключением дополнительных поощрительных отпусков, обязанность предоставления которых установлена актами Президента Республики Беларусь (подп.1.7² п.1 ст.131 НК).

В рассматриваемом примере предоставляются отпуска, предусмотренные Декретом № 29, следовательно, расходы на их оплату учитываются при налогообложении прибыли в составе затрат по производству и реализации.

Справочно В 2016 году затраты на такую оплату не учитывались при налогообложении прибыли. Дополнительно по данной теме см. здесь.

Примем, что ошибка выявлена в феврале 2018 г.

Исправить ошибку в бухгалтерском учете по уменьшению налога на прибыль нужно оборотами декабря 2017 г. следующими записями:

Общая скорректированная сумма налога будет отражена в декларации (расчете) по налогу на прибыль, представляемой за 2017 год. При представлении данной декларации за 2017 год следует заполнить раздел III.

<…>

Пример 3 В феврале 2018 г. организация обнаружила, что не отразила в составе выручки оказанные сторонней организации в октябре 2017 г. транспортные услуги на территории Республики Беларусь на сумму 600,00 руб. При этом заработная плата водителя, расходы на ГСМ за октябрь списаны в состав затрат в полной сумме.

Организация оборотами декабря 2017 г. должна в бухгалтерском учете сделать записи:

Организация должна представить уточненную декларацию по НДС за 2017 год, поскольку декларация за 2017 год должна была быть сдана не позднее 20 января 2018 г.

Дополнительно отраженная выручка и финансовый результат при налогообложении прибыли будут отражены в декларации за 2017 год, которая представляется не позднее 20 марта 2018 г.

Пример 4 Организация в соответствии с условиями договора за выполнение объема закупок начислила в ноябре 2017 г. своему покупателю премию в сумме 1 000 руб. Данная сумма учтена в составе внереализационных расходов на дату ее начисления. Указанная премия в 2017 году покупателю не перечислена.

В состав внереализационных расходов включается выплаченная, а не начисленная премия.

Суммы премий, бонусов, предоставленных при выполнении покупателем (заказчиком) условий (в том числе объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для их предоставления, следует отражать в составе внереализационных расходов на дату их перечисления (включая зачет встречных однородных требований, исполнение обязательства третьему лицу и иные способы) (подп.3.26¹ п.3 ст.129 НК).

Таким образом, указанную сумму бонуса следует исключить из состава затрат за 2017 год.

В бухгалтерском учете на сумму премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, полученных после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в том числе объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких премий, бонусов, уменьшается выручка от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг (п.21 Инструкции № 102).

Так, в бухгалтерском учете на невыплаченную сумму бонуса выручка не уменьшается.

В бухгалтерском учете оборотами декабря нужно сделать запись (в случае, если ошибка обнаружена до утверждения бухгалтерской отчетности за 2017 год):

Если ошибка обнаружена до сдачи декларации по налогу на прибыль за 2017 год, общая скорректированная сумма внереализационных расходов и налога будет отражена в декларации, представляемой за 2017 год. Заполнять раздел III не требуется.

Если ошибка обнаружена после 20 марта 2017 г., то необходимо будет представить уточненную декларацию за 2017 год и заполнить раздел III. По строке «IV квартал» нужно будет указать доначисленную сумму налога в размере 180,00 руб. (1 000,00 × 18 %).

22.12.2017

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»