Материал помещен в архив

ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ДЛЯ НАЛОГА ПРИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ РАСЧЕТАХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

Ситуация Белорусская организация - подрядчик заключила договор на выполнение работ с заказчиком - резидентом Российской Федерации на сумму 300 долл. США. Подрядчик применяет упрощенную систему налогообложения и ведет бухгалтерский учет. Акт выполненных работ подписан сторонами 31 августа 2017 г. на сумму 300 долл. США. Договором предусмотрено, что оплата производится в российских рублях эквивалентно сумме 300 долл. США по курсу Центробанка России на дату подписания акта выполненных работ, то есть дата определения величины обязательства совпадает с датой подписания акта выполненных работ. Курс доллара, установленный Центробанком России на 31 августа, - 58,730 6 рос. руб. Таким образом, сумма оплаты по договору составляет 17 619,18 рос. руб. (300 долл. США × 58,730 6). От заказчика 4 августа 2017 г. поступила предварительная оплата - 5 000 рос. руб. Окончательный расчет произведен 5 сентября 2017 г. в сумме 12 619,18 рос. руб. (17 619,18 - 5 000,00). Какие разницы возникают в данной ситуации и облагаются ли они налогом при упрощенной системе налогообложения?

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете выраженной в иностранной валюте стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов и разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь (далее - белорусский рубль), в организациях (за исключением Национального банка Республики Беларусь (далее - Нацбанк), банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) определен Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее - Национальный стандарт № 69).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. следует руководствоваться Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 26.12.2022 № 61. Комментарии см. здесь.

Для целей Национального стандарта № 69 под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов (далее - авансы) и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива) в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Нацбанком (далее - официальный курс), на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте (далее - хозяйственная операция), а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца (п.2 Национального стандарта № 69).

Таким образом, дебиторская задолженность за выполненные работы пересчитывается подрядчиком на дату совершения хозяйственной операции и на последнее число месяца. Пересчет задолженности производится в валюте договора, то есть в той валюте, в которой определена стоимость отгружаемых товаров, выполняемых работ, оказываемых услуг; в рассматриваемой ситуации - это доллары США.

Полученные авансы не переоцениваются.

Справочно Письмом Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь от 10.06.2016 № 2-2-10/01209/15-1-6/525 «О порядке определения выручки» разъяснено, что при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также доходов от реализации иных активов по договорам, в которых валюта договора (валюта цены) и валюта платежа (валюта расчета) не совпадают, выручка и стоимость относящейся к ней дебиторской задолженности в валюте договора подлежат отражению в белорусских рублях путем пересчета по официальному курсу белорусского рубля к валюте договора, установленному Нацбанком на соответствующую дату, определенную п.4 Национального стандарта № 69, вне зависимости от валюты платежа.

Выраженная в иностранной валюте сумма доходов от реализации активов, других доходов и стоимость относящейся к этим доходам дебиторской задолженности (при ее наличии) отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на:

• дату совершения хозяйственной операции, если не был получен аванс в иностранной валюте;

• дату (даты) получения аванса в иностранной валюте, если был получен аванс в иностранной валюте в размере полной суммы доходов;

• дату (даты) получения аванса в иностранной валюте в части суммы доходов, приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части суммы доходов, не приходящейся на аванс, если был получен аванс в иностранной валюте в размере частичной суммы доходов (п.4 Национально стандарта № 69).

В рассматриваемой ситуации выручку следует отразить исходя из суммы поступившей предварительной оплаты в российских рублях, пересчитанной в белорусские рубли по курсу, установленному Нацбанком на дату получения аванса, и задолженности в долларах США (валюте договора), пересчитанной по курсу доллара, установленному Нацбанком на дату подписания акта выполненных работ.

При погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, возникают так называемые суммовые разницы.

В бухгалтерском учете они учитываются, за исключением случаев, установленных законодательством, в составе доходов и расходов по финансовой деятельности (п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).

Покажем порядок переоценки задолженности и возникновения курсовых и суммовых разниц в рассматриваемой ситуации.

В бухгалтерском учете производятся записи:

Налоговый учет выручки у организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Организациями, ведущими бухгалтерский учет и отчетность, выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (часть вторая п.2 ст.288 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

Организации, отражающие выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по принципу начисления, дату отражения выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяют в соответствии с п.4 ст.127 НК (часть первая п.4 ст.288 НК).

Пунктом 4 ст.127 НК установлено, что выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (часть первая п.4).

В рассматриваемой ситуации выручку следует отразить на дату подписания акта выполненных работ, то есть 31 августа 2017 г.

Особенности определения выручки в иностранной валюте

Особенности определения выручки по договорам, в которых обязательства выражены в иностранной валюте, а также по договорам, в которых обязательства выражены в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, установлены для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, частью третьей п.2 ст.288 НК.

Так, выручка организаций от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, в которых сумма обязательств выражена в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, определяется в белорусских рублях путем пересчета суммы в иной иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки, а в случаях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате или совпадает с датой отражения выручки, - путем пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки.

При этом под датой определения величины обязательства по договору понимается дата, на которую в соответствии с законодательством или соглашением сторон определяется подлежащая уплате сумма в иностранной валюте по обязательствам, выраженным в иностранной валюте в сумме, эквивалентной сумме в иной иностранной валюте.

Обратите внимание! Иная иностранная валюта - это валюта договора, то есть валюта, в которой определяется стоимость товаров (работ, услуг). Иностранная валюта - это валюта, в которой проводятся расчеты (валюта расчета).

В рассматриваемой ситуации согласно договору дата определения величины обязательства - это дата подписания акта выполненных работ. Следовательно, выручка для исчисления налога при УСН определяется в валюте расчетов по курсу на дату отражения выручки как в части предварительной оплаты, так и в части задолженности.

Тогда выручка для налога при УСН составит 580,23 бел. руб. (17 619,18 рос. руб. / 100 × 3,293 2 бел. руб.).

В бухгалтерском же учете выручка отражена в сумме 581,97 бел. руб.

Обратите внимание! Порядок определения выручки по договорам, в которых обязательства выражены в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, для организаций, применяющих УСН, отличается от порядка определения выручки по таким договорам у организаций, применяющих общую систему налогообложения. В налоговом и бухгалтерском учете организаций, применяющий общую систему налогообложения, выручка отражается согласно п.4 Национального стандарта № 69, то есть так же, как и в бухгалтерском учете.

Включение в валовую выручку внереализационных доходов

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и отражающие выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по принципу начисления, внереализационные доходы включают в валовую выручку в соответствии со ст.128 НК, если иное не установлено п.2 ст.288 НК (абзац 3 части первой п.4 ст.288 НК).

Так, частью седьмой п.2 ст.288 НК установлено, что в состав внереализационных доходов организаций, применяющих УСН, не включаются доходы, поименованные в подп.3.1, 3.2, 3.4, 3.15, 3.17, 3.19⁸, 3.19⁹, 3.19¹⁰ п.3 ст.128 НК. Внереализационные доходы, указанные в подп.3.19¹⁴ п.3 ст.128 НК, не включаются в налоговую базу налога при УСН, если сумма арендной платы, упомянутая в подп.3.19¹⁴ п.3 ст.128 НК, не учитывалась в составе затрат (расходов) при определении налоговой базы налога на прибыль. То есть курсовые разницы (они поименованы в подп.3.17 п.3 ст.128 НК) для налога при УСН во внереализационные доходы не включаются.

Особенности отражения положительных разниц, возникающих при погашении задолженности

В валовую выручку для налога при УСН включаются внереализационные доходы, за исключением поименованных в части седьмой п.2 ст.288 НК.

В состав внереализационных доходов в целях исчисления налога на прибыль согласно подп.3.18 п.3 ст.128 НК включаются положительные разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в том числе в связи с получением оплаты в сумме, превышающей сумму выручки и (или) внереализационных доходов, определенную в соответствии с п.5 ст.31 НК. Такие доходы отражаются на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности.

В части седьмой п.2 ст.288 НК подп.3.18 п.3 ст.128 НК не поименован. Поэтому указанные положительные разницы включаются во внереализационные доходы и увеличивают налоговую базу для УСН.

Частью восьмой п.2 ст.288 НК установлен порядок определения разниц, указанных в подп.3.18 п.3 ст.128 НК, для целей включения их в валовую выручку для налога при УСН.

Так, по договорам, в которых сумма обязательств выражена в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, во внереализационные доходы включается положительная разница между суммой в белорусских рублях, исчисленной путем пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, и суммой выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в белорусских рублях, определенной путем пересчета суммы в иной иностранной валюте по официальному курсу Нацбанка, установленному на дату отражения выручки.

Официальный курс Нацбанка для пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте принимается и отражение указанной разницы в составе внереализационных доходов производится на дату поступления оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав, а в случае прекращения обязательств по такой оплате по иным основаниям - на дату прекращения обязательств (полностью или в соответствующей части). В случае получения оплаты в иностранной валюте частями (прекращения обязательств в соответствующей части) сумма в иной иностранной валюте принимается в размере, исходя из эквивалента которого согласно договору произведена оплата (прекращено обязательство) в соответствующей части.

Выручка в размере 217,66 долл. США по курсу на 31 августа - 420,84 руб. Поступившая в российских рублях сумма эквивалентна 217,66 долл. США и составляет 420,53 руб., отрицательная разница - 0,31 коп. (420,53 - 420,84). Отрицательная разница не учитывается при определении налоговой базы для УСН.

Таким образом, налоговая база для налога при УСН составит 580,23 руб.

Справочно Дополнительно по данной теме см.: • «Определение налоговой базы по договорам в иностранной валюте в 2017 году организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения с уплатой налога на добавленную стоимость и ведущими бухгалтерский учет»; • «Определение налоговой базы по договорам, обязательства по которым выражены в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, в 2017 году организациями, применяющими УСН с уплатой НДС и ведущими бухгалтерский учет».

09.11.2017

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»