Материал помещен в архив

ПЕРВИЧНЫЕ УЧЕТНЫЕ ДОКУМЕНТЫ (РЕАЛИЗАЦИЯ) ПРИЗНАНЫ КОНТРОЛИРУЮЩИМ ОРГАНОМ НЕ ИМЕЮЩИМИ ЮРИДИЧЕСКОЙ СИЛЫ. ВНОСИМ ИЗМЕНЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Ситуация Организация продает товары, выполняет работы, оказывает услуги, передает имущественные права. Первичные учетные документы, оформляемые организацией по таким хозяйственным операциям, признаны не имеющими юридической силы. Организация применяет общую систему налогообложения.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете последствий доначисления налогов в соответствии с подп.1.10 и 1.11 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 23.10.2012 № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» (далее - Указ № 488).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 24 апреля 2019 г. Указ № 488 утратил силу Указом Президента Республики Беларусь от 18.04.2019 № 151. Законодательные нормы, направленные на обеспечение полноты уплаты налогов, закреплены в Налоговом кодексе Республики Беларусь.

Для налогообложения факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу. При этом первичный учетный документ обладает юридической силой только в случае действительности совершения отраженной в нем хозяйственной операции.

Первичный учетный документ может быть признан контролирующим органом по результатам проверки, проведенной в пределах его компетенции, не имеющим юридической силы в случае наличия у контролирующего органа и (или) представления правоохранительными органами доказательств, опровергающих факт совершения отраженной в нем хозяйственной операции.

Обратите внимание! Признание первичного учетного документа не имеющим юридической силы влечет отсутствие правовых оснований для отражения в бухгалтерском учете соответствующих хозяйственных операций, так как такой документ не будет отвечать требованиям подп.1.10 п.1 Указа № 488 и ст.10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности», соответственно, возникнет необходимость внесения организацией исправлений как в бухгалтерский, так и в налоговый учет.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. следует руководствоваться ст.10 Закона № 57-З в ред. Закона от 11.10.2022 № 210-З. Комментарии см. здесь.

По сути, речь идет о так называемых бестоварных сделках, когда сторонами оформлялся первичный учетный документ (накладная, акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг) и т. п.), но сама хозяйственная операция при этом фактически не совершалась (товары не отгружались и не получались, услуги не оказывались, работы не выполнялись, имущественные права не передавались).

Отражаем доначисление налогов и сборов в налоговом учете

Последствия, которые наступают для организации, предусмотрены подп.1.11 п.1 Указа № 488.

Эти последствия в том числе зависят:

• от того, кем выступает организация, - продавцом, покупателем, комиссионером, субподрядчиком и т. п.;

• какую систему налогообложения применяет организация (общую или упрощенную систему налогообложения (с уплатой или без уплаты НДС)).

Рассмотрим порядок действий организации, применяющей общую систему налогообложения, которая продает товары, выполняет работы, оказывает услуги, передает имущественные права, на примере.

Пример В январе 2017 г. организация реализовала товары стоимостью 120 000 руб., в том числе НДС по ставке 20 % - 20 000 руб. Себестоимость реализованных товаров составила 60 000 руб. Покупатель частично оплатил приобретенные товары, общая сумма денежных средств, поступившая в качестве оплаты на расчетный счет организации-продавца, составила 80 000 руб. (при этом часть данной суммы получена в качестве предварительной оплаты в декабре 2016 г. в размере 30 000 руб.). Также на основании перевода долга в марте 2017 г. задолженность покупателя в размере 15 000 руб. переведена на третье лицо, от которого поступило 10 000 руб. В ноябре 2017 г. при проверке организации контролирующим органом первичные учетные документы, на основании которых в бухгалтерском учете было отражено приобретение товаров, признаны не имеющими юридической силы.

По хозяйственным операциям по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав налоговые последствия будут следующими (подп.1.11.2 п.1 Указа № 488):

В связи с тем что в счет оплаты ранее реализованных товаров оплата поступила только частично, то для целей налога на прибыль в состав внереализационных доходов включается не вся стоимость ранее отгруженных товаров, а только часть фактически поступившей оплаты, в том числе:

• 80 000 руб. - денежные средства, фактически поступившие на расчетный счет организации;

• 10 000 руб. - денежные средства, на сумму которых был заключен договор перевода долга и которые фактически поступили на расчетный счет организации-продавца (несмотря на то, что договор перевода долга был заключен на 15 000 руб.). При этом нормы по определению момента фактической реализации и даты погашения задолженности по отдельным налогам, установленные налоговым законодательством, в данном случае не применяются и организации необходимо руководствоваться исключительно требованиями подп.1.11.2 п.1 Указа № 488, который обязывает включать в состав внереализационных доходов только фактически полученные денежные средства.

Такие фактически денежные средства включаются в налоговую базу по налогу на прибыль по той налоговой ставке, которая действовала на дату их фактического получения, то есть в 2017 году их необходимо включить в налоговую базу по налогу на прибыль по ставке 18 %.

С учетом вышеизложенного алгоритм доначисления налогов будет следующим:

Примечание. Сумма предварительной оплаты в размере 30 000 руб., полученная организацией в декабре 2016 г. до даты фактической отгрузки товаров, в состав внереализационных доходов за 2016 год не включается, так как согласно подп.1.11.2 п.1 Указа № 488 внереализационными доходами признаются фактически полученные денежные средства и (или) иное имущество исходя из стоимости такого имущества, указанной в первичных учетных документах о его получении (под получением понимается получение такого товара покупателем и стоимость такого товара, указанная в ПУД, оформленных продавцом покупателю).

Соответственно, до даты фактической реализации товаров (выписки продавцом ПУД (товарных и (или) товарно-транспортных накладных)) правовые последствия, предусмотренные подп.1.11.2 п.1 Указа № 488, не применяются.

Справочно Показатель затрат по реализации товаров, то есть фактическая себестоимость реализованных товаров, не корректируется, поскольку в подобных ситуациях контролирующими органами опровергается не факт приобретения товара, то есть он признается имеющимся в наличии, а факт его реализации тому лицу, которое указано в документах в качестве покупателя, то есть «опровергается» хозяйственная операция не по приобретению, а только по реализации товара.

Порядок внесения корректировок в налоговый учет следующий:

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. следует руководствоваться подп.1.6 п.1 ст.173 новой редакции НК.

* Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 (далее - Инструкция № 42).

Отражаем доначисление налогов и сборов в бухгалтерском учете

Доначисление налогов по результатам признания ПУД не имеющими юридической силы будет для организации так называемым изменением в учетной оценке.

Справочно Изменение в учетной оценке - корректировка учетной оценки активов или обязательств, величины погашения стоимости активов, обусловленная появлением относящейся к этим активам или обязательствам новой информации или изменением обстоятельств, на которых основывалась их учетная оценка, и не являющаяся исправлением ошибки в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности (абзац 2 п.2 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80, далее - НСБУ № 80).

Суммы изменений в учетных оценках определяются исходя из текущего состояния активов или обязательств и предполагаемого увеличения или уменьшения экономических выгод, связанных с этими активами или обязательствами (п.6 НСБУ № 80).

Сумма изменения в учетной оценке, за исключением изменения в учетной оценке, непосредственно влияющего на величину собственного капитала, отражается в составе:

• доходов или расходов того отчетного периода, в котором произошло это изменение, если это изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период;

• доходов или расходов в будущих периодах, если это изменение повлияет на показатели бухгалтерской отчетности за будущие периоды (часть первая п.7 НСБУ № 80).

Сумма изменения в учетной оценке, непосредственно влияющего на величину собственного капитала, отражается в:

• бухгалтерском учете по дебету (кредиту) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов учета собственного капитала и кредиту (дебету) соответствующих счетов в том отчетном периоде, в котором произошло это изменение;

• бухгалтерской отчетности за отчетный период посредством корректировки соответствующих статей собственного капитала и других связанных с этим изменением статей бухгалтерской отчетности (часть вторая п.7 НСБУ № 80).

Обратите внимание! Штрафы, пени по платежам в бюджет, по расчетам по социальному страхованию и обеспечению включаются в состав прочих расходов по текущей деятельности и отражаются на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (п.13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102). Данный порядок применяется независимо от того, на каких счетах (20, 26, 90, 99 и т. п.) организацией отражается начисление соответствующих налогов (налога на прибыль, НДС, налога на недвижимость, земельного налога и др.).

Корреспонденция счетов

На основании вышеизложенного все корректировки за 2016 и 2017 годы в бухгалтерском учете отражаются в 2017 году:

Примечание. В случае доначисления налогов за прошлые налоговые периоды в бухгалтерском учете суммы доначисленного налога на прибыль отражаются на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», для целей налогового учета - представляются уточненные налоговые декларации (расчеты) по налогу на прибыль за соответствующие налоговые периоды.

23.01.2018

Виктор Статкевич, аудитор

По этой теме также см.:

Первичные учетные документы (приобретение) признаны контролирующим органом не имеющими юридической силы. Вносим изменения в бухгалтерский и налоговый учет.