Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВА ПРЕДСТОЯЩЕЙ ОПЛАТЫ ОТПУСКОВ: ОТДЕЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ

Ситуация Организация для целей равномерного отнесения расходов на оплату отпусков создает резервы предстоящей оплаты отпусков. Каков порядок создания и использования резерва предстоящей оплаты отпусков?

Суммы, включаемые в резерв

В суммы резерва предстоящей оплаты отпусков, кроме сумм оплаты отпусков, включаются отчисления на социальное страхование и обеспечение (часть третья п.75 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50)).

Касательно обязательных страховых взносов в Белгосстрах никаких указаний не содержится: отсутствуют нормы о том, что они включаются в сумму резерва, в то же время формулировки п.75 Инструкции № 50 не содержат ограничений на включение отчислений в Белгосстрах в сумму резерва.

В данном случае необходимо учитывать следующие нормы Инструкции № 50.

Начисление страховых платежей отражается по дебету счетов 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты» и других счетов и кредиту субсчета 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию». Взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 76-2 (часть шестая п.59 Инструкции № 50).

Суммы предстоящей оплаты отпусков (включая отчисления на социальное страхование и обеспечение) отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих платежей» (часть третья п.75 Инструкции № 50).

Таким образом, если суммы оплаты отпусков работников, начисленные за счет созданного в установленном порядке резерва на эти цели, отражаются по дебету счета 96, то и суммы взносов по обязательному страхованию в Белгосстрах должны отражаться по дебету счета 96 (по дебету счета, на котором отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам).

Следовательно, по мнению автора, резерв предстоящей оплаты отпусков создается, включая отчисления на социальное страхование и обеспечение (ФСЗН) и взносы по обязательному страхованию в Белгосстрах.

Пример Согласно учетной политике в 2019 году организация создает резерв предстоящей оплаты отпусков путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного соотношением годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду заработной платы работников. Годовая плановая сумма на оплату отпусков (с учетом взносов в ФСЗН и Белгосстрах) - 1 200 000 руб., общий плановый фонд заработной платы работников (с учетом отчислений в ФСЗН и Белгосстрах) - 15 000 000 руб. Процент ежемесячных отчислений в резерв предстоящей оплаты отпусков составит: 1 200 000 руб. / 15 000 000 руб. × 100 % = 8 %. Сумма заработной платы, начисленная за январь 2019 года (с учетом отчислений в ФСЗН и Белгосстрах), - 1 300 000 руб. В феврале 2019 г. работники организации идут в отпуск (отпуска не переходящие), сумма отпускных (без учета взносов в ФСЗН и Белгосстрах) - 250 000 руб.   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Отражено создание резерва в январе 2019 г. 20, 26, 44 и др. 96 104 000 (1 300 000 × 0,08) Начислены отпускные за счет резерва в феврале 2019 г. 96 70 250 000 Начислены отчисления в ФСЗН за счет средств работодателя от сумм начисленных отпускных (34 %) в феврале 2019 г. 96 69 85 000 (250 000 × 0,34) Начислены взносы в Белгосстрах от сумм начисленных отпускных (0,6 % (условно)) в феврале 2019 г. 96 76 1 500 (250 000 × 0,006) Удержан подоходный налог с сумм отпускных (13 %) в феврале 2019 г. 70 68 32 500 (250 000 × 0,13) Удержаны страховые взносы в ФСЗН с работников (1 %) 70 69 2 500 (250 000 × 0,01)

Способы создания резерва

Если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве Республики Беларусь не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок разрабатывается организацией самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством Республики Беларусь.

Таким образом, резерв предстоящей оплаты отпусков (включая отчисления в ФСЗН и Белгосстрах) может создаваться на основании профессионального суждения с учинением соответствующей записи в учетной политике:

• путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного соотношением годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду заработной платы работников;

• путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного исходя из годовой суммы расходов на оплату отпусков в сумме расходов на оплату труда в предыдущем году;

• с использованием вышеприведенных способов по группам работников;

• иным способом.

Инвентаризация резерва

Резервы предстоящих расходов относятся к инвентаризируемым обязательствам организации (абзац 6 части второй п.2 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2007 № 180 (далее - Инструкция № 180)).

В ходе инвентаризации документально подтверждаются наличие, состояние и оценка обязательств (в том числе неучтенных) путем проверки обязательств с целью правильного формирования доходов и расходов будущих периодов, резервов предстоящих расходов, а также достоверности сумм дебиторской и кредиторской задолженности и др. (абзац 5 п.3 Инструкции № 180).

Периодичность проведения инвентаризаций обязательств - не менее одного раза в год (часть первая п.8 Инструкции № 180).

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности необходимо провести инвентаризацию обязательств не ранее 1 декабря (абзац 6 п.7 Инструкции № 180).

По вопросу сторнирования резерва на конец года, если работники не использовали положенные им дни отпуска, в законодательстве нет четких указаний.

Некоторые специалисты в сфере бухгалтерского учета допускают перенос сумм резерва предстоящей оплаты отпусков на следующий год, если учетной политикой организации на следующий год предусмотрено создание этих резервов и работники не использовали положенные им дни отпуска.

Бухгалтерский учет и отчетность основываются на принципах непрерывности деятельности, обособленности, начисления, соответствия доходов и расходов, правдивости, преобладания экономического содержания, осмотрительности, нейтральности, полноты, понятности, сопоставимости, уместности (п.1 ст.3 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон)).

Принцип начисления означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п.4 ст.3 Закона).

Принцип соответствия доходов и расходов означает, что расходы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором признаются связанные с ними доходы (при их наличии) (п.5 ст.3 Закона).

Принцип преобладания экономического содержания означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя не столько из их правового, сколько из их экономического содержания (п.7 ст.3 Закона).

С учетом данных норм Закона, по мнению автора, суммы резерва предстоящей оплаты отпусков, если работники не использовали положенные им дни отпуска в текущем году (например, в 2019 году), на следующий год (2020 год) переносить не следует, поскольку в таком случае фактически понесенные в следующем (2020-м) году расходы (за перенесенные дни отпуска) будут учтены в составе расходов текущего (2019-го) года.

На основании п.7 ст.9 Закона применяемый порядок целесообразно закрепить в учетной политике.

Резерв предстоящей оплаты отпусков в бухгалтерской отчетности

По статье «Резервы предстоящих платежей» (строка 550) показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемых на счете 96 и подлежащих использованию более чем через 12 месяцев после отчетной даты (часть шестая п.15 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2016 № 104 (далее - Национальный стандарт № 104)).

По статье «Резервы предстоящих платежей» (строка 660) показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемых на счете 96 и подлежащих использованию в течение 12 месяцев после отчетной даты (часть пятнадцатая п.16 Национального стандарта № 104).

Таким образом, суммы резерва предстоящей оплаты отпусков в индивидуальной бухгалтерской отчетности показываются по статье «Резервы предстоящих платежей» (строка 660) бухгалтерского баланса.

Примечания к бухгалтерской отчетности должны содержать:

• суммы резервов предстоящих платежей на конец предыдущего года и отчетного периода;

• суммы созданных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей с выделением сумм увеличения созданных в предыдущих периодах резервов предстоящих платежей;

• суммы использованных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей;

• суммы неиспользованных резервов предстоящих платежей, присоединенных к доходу отчетного периода (абзац 9 подп.52.13 п.52 Национального стандарта № 104).

Резерв предстоящей оплаты отпусков и налогообложение прибыли

Затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено Налоговым кодексом Республики Беларусь (далее - НК) и (или) законодательством (часть первая п.1 ст.169 НК).

Затраты по производству и реализации принимаются с учетом следующей особенности: отдельные виды затрат могут отражаться путем создания в порядке, установленном законодательством, резервов предстоящих расходов (подп.2.8 п.2 ст.170 НК).

Таким образом, суммы начисленного резерва предстоящей оплаты отпусков учитываются при налогообложении прибыли.

При этом при налогообложении не учитываются затраты, произведенные за счет средств резервов предстоящих расходов, созданных плательщиком в установленном порядке (подп.1.11 п.1 ст.173 НК).

26.07.2019

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»