Материал помещен в архив

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПО ВОЗВРАТНОЙ ТАРЕ (ПРИ НАРУШЕНИИ СРОКА ЕЕ ВОЗВРАТА) МЕЖДУ ЕГО ПЛАТЕЛЬЩИКАМИ В РЕСПУБЛИКЕ БЕЛАРУСЬ

Тара - вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции и других материальных ценностей. Тара под продукцией (товарами) может совершать однократный или многократный оборот (многооборотная тара) (п.84 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Запасы», утв. постановлением Минфина от 28.12.2022 № 64. Комментарий см. здесь.

Многооборотная тара в зависимости от необходимости ее возврата поставщику подразделяется на возвратную и невозвратную.

Возвратной является тара, стоимость которой не включается в цену реализации отгружаемых в ней товаров и которая подлежит возврату продавцу товаров на условиях и в сроки, установленные договором или законодательством (часть вторая подп.1.1.7 п.1 ст.115 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

Обороты по реализации тары облагаются налогом на добавленную стоимость

В 2019 году объектами налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров, в том числе обороты по отгрузке (возврату) возвратной тары продавцом покупателю (покупателем продавцу) (часть первая подп.1.1.7 п.1 ст.115 НК).

По общему правилу покупатель обязан вернуть продавцу возвратную тару, в которой поступил товар, в срок, установленный законодательством, если иное не установлено договором (ст.487 Гражданского кодекса Республики Беларусь, далее - ГК). При неустановлении законодательством сроков возврата возвратной тары такие сроки определяются сторонами в договоре.

Справочно Течение срока, установленного для совершения действия и исчисляемого годами, за исключением календарного года, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, совершения действия, которыми определено его начало (ст.192 ГК, часть вторая ст.4 НК). В случаях, когда последний день срока, установленного для совершения действия, приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством выходным днем и (или) нерабочим государственным праздником (нерабочим праздничным днем), днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ст.194 ГК, часть седьмая ст.4 НК).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2021 г. первое предложение ч.2 ст.4 НК Законом от 29.12.2020 № 72-З изложено в новой редакции: «Течение срока, установленного для наступления события, совершения действия и исчисляемого годами (за исключением календарного года), месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты, наступления события или совершения действия, которыми определено его начало.». Комментарий см. здесь.

Реализацией товаров признается отчуждение товара одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары или формы соответствующих сделок (часть первая п.1 ст.31 НК). Поэтому отгрузка возвратной тары и ее невозврат в установленный срок приравнены к реализации товара.

Таким образом, с 2019 года объект налогообложения НДС по операциям с возвратной тарой возникает как у продавца, так и у покупателя (части пятая и шестая п.2 письма Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь от 30.01.2019 № 2-1-9/00283/5-1-17/29 «О налогообложении НДС операций с возвратной тарой»):

• в случае невозврата покупателем возвратной тары в установленный срок - продавец товара, отгруженного в возвратной таре, становится также продавцом возвратной тары, а покупатель товара, приобретенного (полученного) в возвратной таре, становится также покупателем возвратной тары;

• в дальнейшем, в случае, если покупатель товара, приобретенного (полученного) ранее в возвратной таре, ставший также уже и покупателем возвратной тары по истечении установленного срока ее возврата, осуществит возврат такой тары - покупатель выступает уже ее продавцом.

Момент фактической реализации возвратной тары

Момент фактической реализации товаров определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено главой 14 НК (п.1 ст.121 НК).

Днем отгрузки тары, которая признана возвратной тарой согласно части второй подп.1.1.7 п.1 ст.115 НК, признается (п.4 ст.121 НК):

• продавцом товара - дата ее отгрузки покупателю товара, определяемая согласно п.2 ст.121 НК;

• покупателем товара - дата ее возврата продавцу товара, определяемая согласно п.2 ст.121 НК.

Исчисление налога на добавленную стоимость по возвратной таре

Налоговая база при отгрузке (возврате) тары, которая признана возвратной тарой согласно подп.1.1.7 п.1 ст.115 НК, определяется (п.23 ст.120 НК):

• продавцом товара как стоимость такой тары при ее отгрузке покупателю товара;

• покупателем товара как стоимость такой тары при ее возврате продавцу товара.

Сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная с оборота по реализации товаров, определяется как произведение налоговой базы и процента налоговой ставки по следующей формуле (п.2 ст.128 НК):

НДС_исч = НБ × Ст,

где НДС_исч - исчисленная сумма налога;

НБ - налоговая база;

Ст - установленная ставка налога.

Следовательно, по реализации возвратной тары НДС следует исчислить по выше приведенной формуле.

При этом применяется ставка НДС в размере 20 % (п.3 ст.122 НК).

Предъявление налога на добавленную стоимость покупателю по возвратной таре

При реализации товаров по свободным отпускным ценам плательщик в цене товаров обязан предъявить покупателю этих товаров соответствующую сумму налога на добавленную стоимость (п.1 ст.130 НК).

Сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая плательщиком покупателю товаров, определяется по каждому виду товаров (п.2 ст.130 НК).

В электронных счетах-фактурах и первичных учетных (расчетных) документах соответствующие сумма и ставка налога на добавленную стоимость выделяются отдельной строкой (п.3 ст.130 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 23 февраля 2019 г. следует применять форму ЭСЧФ с изменениями, внесенными постановлением МНС от 03.01.2019 № 3. Комментарий см. здесь.

Принять к вычету «входной» НДС можно, только если предъявленные суммы НДС отражены в бухгалтерском учете и книге покупок (если ее ведение предусмотрено учетной политикой организации) (часть первая п.4 ст.132 НК).

В бухгалтерском учете хозяйственные операции, в том числе и предъявленные суммы НДС, отражаются на основании первичных учетных документов (п.1 ст.10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57 «О бухгалтерском учете и отчетности»; далее - Закон № 57-З).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. ст.10 Закона № 57-З изложена в новой редакции Законом от 11.10.2022 № 210-З.

При приобретении товаров суммы НДС, как правило, отражаются в накладных на их отгрузку. Поскольку изначально предполагается возврат тары продавцу, НДС при ее отгрузке продавцом не исчисляется и в накладной на отгрузку товара не указывается.

Суммы налога на добавленную стоимость, излишне предъявленные продавцом в электронных счетах-фактурах и первичных учетных документах, в том числе в связи с приданием нормативным правовым актам обратной силы, не подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом, если излишне предъявленная сумма налога на добавленную стоимость исправлена на основании в совокупности следующих документов (подп.7.2.1 п.7 ст.129 НК):

• актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем;

• дополнительных (исправленных) электронных счетов-фактур, выставленных продавцом и подписанных покупателем электронной цифровой подписью, если ранее выставленные продавцом электронные счета-фактуры были подписаны покупателем электронной цифровой подписью.

Приведенные нормы подп.7.2.1 п.7 ст.129 НК распространяются также на обороты по возврату покупателем продавцу тары, признанной возвратной согласно части второй подп.1.1.7 п.1 ст.115 НК (подп.8.1.5 п.8 ст.129 НК).

Поэтому, чтобы покупатель по таре мог принять к вычету предъявленный НДС, сторонам договора следует составить первичный документ, в котором будет выделен НДС.

После отпуска товара грузоотправителем и принятия его к бухгалтерскому учету грузополучателем исправление стоимостных показателей в разделе I «Товарный раздел» первого и второго экземпляров накладной ТТН-1 или накладной ТН-2 может быть оформлено корректировочным актом, содержащим сведения, установленные законодательством Республики Беларусь для первичных учетных документов, не менее чем в двух экземплярах, который прилагается грузоотправителем и грузополучателем к корректируемой накладной ТТН-1 или накладной ТН-2 с указанием в ней слов «Исправления стоимостных показателей оформлены корректировочным актом (прилагается)» (часть седьмая п.2 Инструкции о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58; далее - Инструкция № 58).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 июля 2021 г. из ч.7 п.2 Инструкции № 58 постановлением Минфина от 03.05.2021 № 35 слова «Республики Беларусь» исключены.

В корректировочном акте либо акте сверки расчетов следует уточнить стоимость тары с НДС и указать в нем ставку и сумму НДС по реализованной таре. При этом составленный акт должен содержать сведения, установленные п.2 ст.10 Закона № 57-З.

Создание электронного счета-фактуры

Электронный счет-фактура является обязательным электронным документом для всех плательщиков, если иное не установлено ст.131 НК, служащим основанием для принятия плательщиком к вычету сумм налога на добавленную стоимость в порядке, установленном главой 14 НК (часть первая п.1 ст.131 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2021 г. следует руководствоваться ч.1 п.1 ст.131 НК в ред. Закона № 72-З: «Электронный счет-фактура является обязательным электронным документом для: всех плательщиков, если иное не установлено настоящей статьей, служащим основанием для принятия плательщиком к вычету сумм налога на добавленную стоимость в порядке, установленном настоящей главой; плательщиков, обязанных согласно пункту 1 статьи 97 настоящего Кодекса информировать налоговый орган о совершенных ими сделках.». Комментарий см. здесь.

Плательщики НДС обязаны создать электронные счета-фактуры, если иное не установлено ст.131 НК, в частности, по оборотам при реализации товаров, признаваемым объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (подп.2.1 п.2 ст.131 НК).

Электронный счет-фактура выставляется не ранее дня отгрузки товаров, определяемого в соответствии со ст.121 НК, и не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится (часть первая п.5 ст.131 НК):

• день отгрузки товаров, если иной срок не установлен ст.131 НК;

• момент фактической реализации товаров - для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих положения п.1 ст.140 НК.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2022 г. из абз.3 ч.1 п.5 ст.131 НК слова «организаций и» исключены Законом от 31.12.2021 № 141-З. С 1 января 2022 г. в п.1 ст.140 НК внесены изменения Законом № 141-З, не повлиявшие на суть материала. Комментарий см. здесь.

Бухгалтерский учет операций с возвратной тарой

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете и исчисление НДС с операций с возвратной тарой продавцом и покупателем на условном примере.

Пример Согласно договору купли-продажи между организациями - резидентами Республики Беларусь, плательщиками НДС, многооборотная возвратная тара должна быть возвращена в течение 30 календарных дней с момента получения материалов покупателем. Стоимость тары 360,00 руб., в том числе НДС 60,00 руб. Товар отгружен продавцом и получен покупателем 4 января 2019 г. Тара возвращена поставщику 5 марта 2019 г., 30 дней истекает 3 февраля 2019 г. Так как 3 февраля 2019 г. является выходным днем, последним днем срока для возврата тары будет 4 февраля 2019 г. Тара переходит в собственность покупателя 5 февраля 2019 г. У продавца 5 февраля 2019 г. отражается реализация указанной тары. У покупателя реализация тары отражается 5 марта 2019 г.

В бухгалтерском учете продавца следует сделать записи:

Примечание 1. Доходы и расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров), включаются в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») (абзац 2 п.13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).

В бухгалтерском учете покупателя следует сделать записи:

Примечание 2. Товар - имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации, если иное не установлено НК или таможенным законодательством (подп.2.27 п.2 ст.13 НК).

Возвратная тара у покупателя товара фактически не предназначена для реализации, поэтому представляется, что ее возврат продавцу (обратную реализацию) следует отражать с использованием субсчетов 90-7 и 90-10.

Возврат тары оформляется накладной ТТН-1 (части четвертая и пятая п.1 Инструкции № 58).

Оборот по реализации следует отразить в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость за март.

Выставить ЭСЧФ следует до 10 апреля 2019 г.

08.02.2019

Анна Андреева, экономист

По этой теме также см.:

1. Налог на добавленную стоимость по возвратной таре (при нарушении срока ее возврата) в случае, когда продавец - неплательщик НДС.

2. Налог на добавленную стоимость по возвратной таре (при нарушении срока ее возврата) в случае, когда покупатель - неплательщик НДС.

3. Налог на добавленную стоимость у покупателей при невозврате поступившей из-за пределов Республики Беларусь возвратной тары.

4. Налог на добавленную стоимость при ввозе многооборотной тары на таможенную территорию Республики Беларусь.